合并會計報表合并會計報表合并會計報表概述一、合并會計報表的含義合并會計報表是以控股公司（母公司）和被控股公司（子公司）組成的企業(yè)集團為一會計實體，以控股公司和被控股公司單獨編制的個別會計報表為基礎，由控股公司按照規(guī)定的方法編制的綜合反映企業(yè)集團整體財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流動及增減變動情況的會計報表。合并會計報表概述一、合并會計報表的含義特點（與單獨報表比）反映的對象不同

編制主體不同

編制基礎不同

編制方法不同

企業(yè)集團整體財務信息（非單個企業(yè)）企業(yè)集團的控股公司或母公司

（非單個企業(yè)）單獨財務報表

（非賬簿記錄資料）采用工作底稿，編制調(diào)整/抵消分錄

（非按賬簿余額/發(fā)生額填列）特點企業(yè)集團整體財務信息企業(yè)集團的控股公司或母公二、合并會計報表的作用合并會計報表能夠?qū)ν馓峁┓从秤赡缸庸窘M成的企業(yè)集團整體經(jīng)營情況的會計信息。合并會計報表有利于避免一些企業(yè)集團利用內(nèi)部控股關系來人為粉飾會計報表情況的發(fā)生。二、合并會計報表的作用合并會計報表的合并理論

合并理論是指認識合并會計報表的觀點或角度，即應當站在怎樣的立場上來看待母公司與子公司的關系，從而確定合并報表的范圍和合并會計方法。

一、所有權理論

（一）理論基礎一體觀：法人實體（企業(yè)）和終極所有者（股東）是一個完整且不可分割的整體。企業(yè)只是股東財富的載體，股東擁有對其投入到企業(yè)中的財產(chǎn)的絕對支配權和最終處置權。合并會計報表的合并理論合并理論是指認識合并會計報表的觀收益歸屬：企業(yè)的收入代表股東財富的增加，支出被看作是股東財富的減少。會計等式：“資產(chǎn)–負債=所有者權益”，即確認、計量、報告所有者權益是會計工作的核心目標。資本保全：不強調(diào)，允許股東按照自己的意愿決定是否抽回資本。收益歸屬：企業(yè)的收入代表股東財富的增加，支出被看作是股東財富（二）合并理念

擁有觀：母子公司之間的關系是擁有與被擁有的關系，編制合并會計報表的目的是為了向母公司的股東報告其所擁有的資源，滿足母公司股東的信息需求。（三）合并方法

比例合并法：主張采用比例合并法編制合并會計報表,強調(diào)母公司通過擁有足夠份額的所有權對子公司的經(jīng)濟和財務決策實行控制或產(chǎn)生重大影響。（二）合并理念（四）合并方法的主要特征子公司的資產(chǎn)、負債以公允價值列入合并會計報表，但只列入母公司持有的份額，不包括少數(shù)股東權益。合并凈收益只反映母公司股東應享有的部分，不反映少數(shù)股東損益.合并商譽按母公司的持股比例計算。內(nèi)部交易損益按母公司的股權比例予以剔除。（四）合并方法的主要特征（五）主要缺陷所有權理論強調(diào)的是母公司實際擁有的、而不是實際控制的股權，違背了控制的實質(zhì)。比例合并法忽略了控股合并下的杠桿作用。子公司的經(jīng)濟資源是一個整體，共同發(fā)揮作用、創(chuàng)造經(jīng)濟利益。其所有者權益及凈收益中屬于母公司的部分和屬于少數(shù)股東的部分難以嚴格區(qū)分開來。（五）主要缺陷

二、經(jīng)濟實體理論（一）理論基礎獨立觀：法人實體與其所有者是相互分離、獨立存在的個體。強調(diào)法人財產(chǎn)權，即企業(yè)擁有獨立于股東的財產(chǎn)使用及處置權，任何所有者不能對其已投入到法人實體的財產(chǎn)進行直接控制。收益歸屬：企業(yè)的收入是其經(jīng)營所得，支出是為了獲得收入而付出的代價。凈收益屬于企業(yè)所有，不會自動形成股東的財富（除非分配股利）。

二、經(jīng)濟實體理論會計等式：“資產(chǎn)=負債+所有者權益”，所有者與債權人都是法人實體資源的提供者，居于同等地位。資本保全：十分強調(diào)，不允許股東在企業(yè)存續(xù)期間抽回資本，以免侵害債權人的利益。會計等式：“資產(chǎn)=負債+所有者權益”，所有者與債權人（二）合并理念

控制觀：母子公司之間的關系是控制和被控制關系，而不是擁有和被擁有的關系。合并會計報表是為了反映集團控制的所有資源，應當滿足全體股東的信息需求。（三）合并方法

完全合并法：合并報表中不僅反映屬于母公司的權益和損益，也應包括屬于少數(shù)股東的部分。強調(diào)母公司通過部分持股或全部持股控制子公司所有的經(jīng)濟資源。（二）合并理念（四）合并方法的主要特征子公司全部的資產(chǎn)、負債以公允價值合并，包括少數(shù)股東權益。合并凈收益反映子公司全部的損益，包括少數(shù)股東損益.少數(shù)股東權益及少數(shù)股東損益在合并報表中單獨列示。合并商譽為整體商譽。內(nèi)部交易損益全部予以抵消。（四）合并方法的主要特征（五）主要缺陷商譽具有推定性質(zhì)，不一定反映客觀經(jīng)濟現(xiàn)實。修正的經(jīng)濟實體理論不確認子公司的整體商譽，僅確認屬于母公司的部分，即母公司購買成本超過按比例享有的子公司凈資產(chǎn)公允價值的差額。（五）主要缺陷三、母公司理論

（一）理論基礎母公司理論是所有權理論和經(jīng)濟實體理論的折中，沒有自己的理論基礎。

（二）合并理念

控制觀：而非“擁有觀”，與經(jīng)濟實體理論一致。合并報表的編制目的是為了向母公司的股東反映其所控制的資源，滿足母公司股東的信息需求，與所有權理論一致。三、母公司理論（三）合并方法

完全合并法：同經(jīng)濟實體理論。但在少數(shù)股東權益和少數(shù)股東損益確定方面，既反對所有權理論將其完全排除在合并報表之外，也不同于經(jīng)濟實體理論將其與母公司股東完全等同對待，而是進行簡化處理。（三）合并方法

（四）合并方法的主要特征子公司資產(chǎn)、負債全部予以合并。屬于母公司的部分按公允價值合并，屬于少數(shù)股東的部分按賬面價值合并。少數(shù)股東權益看作負債，作為一個單獨項目列示于負債和所有者權益之間；少數(shù)股東損益視作費用，作為合并凈收益的一個扣減項目。商譽按母公司的持股比例確認，同所有權理論。內(nèi)部交易損益按母公司持股比例抵消，同所有權理論。（四）合并方法的主要特征（五）主要缺陷對子公司的資產(chǎn)及負債會導致雙重計價，從而出現(xiàn)不合理的結果。將少數(shù)股權視同負債違背了其經(jīng)濟實質(zhì)，將少數(shù)股東損益視作費用顯然也不盡合理。（五）主要缺陷合并理論所有權理論：編制合并報表的目的是為了滿足母公司股東的信息需求，反映母公司股東所擁有的經(jīng)濟資源。實體理論：編制合并報表的目的是為了滿足全體股東的信息需求。反映母公司股東所控制的經(jīng)濟資源。母公司理論：編制合并報表的目的主要是為了滿足母公司股東的信息需求，反映母公司股東所控制的經(jīng)濟資源。比例合并法

完全合并法合并理論所有權理論：實體理論：母公司理論：比例合并法完全合合并會計報表的合并范圍

一、合并范圍的確定——控制（一）控制的定義

控制是指一個企業(yè)能夠決定另一個企業(yè)的財務和經(jīng)營政策，并能據(jù)以從該企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益的權力。（二）控制的特征控制的主體是唯一的?？刂频膬?nèi)容是另一個企業(yè)的財務和經(jīng)營政策，一般是通過表決權來決定的?？刂频哪康氖菫榱双@取經(jīng)濟利益。合并會計報表的合并范圍一、合并范圍的確定——控制（三）控制標準的應用絕對控制：母公司直接或通過子公司間接擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權，應當將該被投資單位認定為子公司。相對控制：母公司擁有被投資單位半數(shù)或以下的表決權，同時滿足四個條件之一的，應當將該被投資單位認定為子公司。注意：在確定能否控制被投資單位時，強調(diào)實質(zhì)重于形式原則，應當考慮投資企業(yè)持有的被投資單位的當期可轉(zhuǎn)換的可轉(zhuǎn)換公司債券、當期可執(zhí)行的認股權證等潛在表決權因素。（三）控制標準的應用注意：在確定能否控制被投資單位時，強調(diào)實

納入合并范圍的子公司直接持有50%以上有表決權股份

間接持有50%以上有表決權股份

直接和間接合計擁有50%以上表決權股份根據(jù)章程或協(xié)議，有權決定子公司的財務和經(jīng)營政策。

有權任免董事會等類似權利機構的多數(shù)成員。通過與其他投資者之間的協(xié)議，持有半數(shù)以上表決權。在董事會或類似權利機構會議上有半數(shù)以上表決權。相對控制絕對控制納入合并范圍的子公司直接持有50%以上有表決權股份間接持二、納入合并會計報表范圍的公司：

所有母公司能夠控制的子公司，包括小規(guī)模子公司、凈資產(chǎn)為負的子公司、特殊行業(yè)的子公司、境外子公司以及特殊目的主體。

三、不納入合并會計報表范圍的公司：已宣告被清理整頓的原子公司。

已宣告破產(chǎn)的原子公司。母公司不能控制的其他企業(yè)，如合營企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)。二、納入合并會計報表范圍的公司：單獨報表為基礎原則即“以表編表”，這是理解抵銷分錄的關鍵。有關的抵銷分錄只在工作底稿中編制，不必登入會計賬簿。這就解釋了為什么在編制合并日后各期合并報表時需要在工作底稿中對“期初未分配利潤”項目進行調(diào)整。

合并報表的編制原則

一體性原則母、子公司都屬于集團成員，他們之間的交易對集團整體的財務狀況及經(jīng)營成果均不產(chǎn)生影響，因此，在編制合并報表時對集團內(nèi)部交易和事項要予以抵銷。單獨報表為基礎原則合并報表的編合并程序一、合并資產(chǎn)負債表以母、子公司的資產(chǎn)負債表為基礎，抵銷母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的內(nèi)部交易對合并資產(chǎn)負債表的影響后，由母公司編制。子公司所有者權益中不屬于母公司的份額，應當作為少數(shù)股東權益，在合并資產(chǎn)負債表中所有者權益項目下以“少數(shù)股東權益”項目列示合并程序一、合并資產(chǎn)負債表

二、合并利潤表

以母、子公司的利潤表為基礎，在抵銷母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的內(nèi)部交易對合并利潤表的影響后，由母公司編制。子公司當期凈損益中屬于少數(shù)股東的份額，應當在合并利潤表凈利潤項目下以“少數(shù)股東損益”項目列示。

三、合并現(xiàn)金流量表

應當以母、子公司的現(xiàn)金流量表為基礎，在抵銷母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的內(nèi)部交易對合并現(xiàn)金流量表的影響后，由母公司編制。二、合并利潤表

開設合并會計報表工作底稿計算合并會計報表各項目的合并數(shù)過入母、子公司數(shù)據(jù)，加合計編制抵銷與調(diào)整分錄

根據(jù)合并數(shù)，編制合并會計報表編制合并會計報表，是通過合并工作底稿完成的。其步驟為：開設合并會計報表工作底稿計算合并會計報表各項目的合并數(shù)關于調(diào)整分錄哪些調(diào)整？為何調(diào)整？對非同一控制下企業(yè)合并取得的子公司，將其可辨認凈資產(chǎn)按合并日公允價值為報告基礎進行調(diào)整將母公司對子公司的長期股權投資由成本法調(diào)整為權益法滿足所選擇的合并理念的要求

便于編制抵消分錄同一控制下企業(yè)合并，將被并方合并前留存收益中合并方應享有的份額轉(zhuǎn)入合并后主體留存收益

體現(xiàn)權益之結合關于調(diào)整分錄哪些調(diào)整？為何調(diào)整？對非同一控制下企注意:母公司對子公司的長期股權投資采用成本法核算的原因有以下三個:1.簡化日常帳務處理,只在編制合并報表前調(diào)整,即只調(diào)表不調(diào)帳。2.避免由于采用權益法核算造成母公司墊付股利情況的發(fā)生。3.采用成本法能更好地反映母公司的財務狀況。注意:母公司對子公司的長期股權投資采用成本法

非同一控制下的企業(yè)合并股權取得日合并報表的編制對被購買方各項可辨認凈資產(chǎn)以公允價值調(diào)整合并成本與子公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額之差——確認為商譽，或計入留存收益合并資產(chǎn)負債表的編制要點注意：購買法下合并日的合并報表只包括合并資產(chǎn)負債表）非同一控制下的企業(yè)合并股權取得日合并報表的編制對被購例：非同一控制下的吸收合并甲公司（2008.3.31)銀行存款6000股本2000資本公積4000乙公司（2008.3.31）應收帳款500（公允500）存貨1500（公允2000）應付帳款200（公允200）股本300資本公積1100利潤400甲公司與乙公司相互獨立。2008年4月1日，甲公司用銀行存款2900萬元從乙公司股東手中買下了乙公司的全部股權，并且注銷了乙公司。例：非同一控制下的吸收合并甲公司（2008.3.31)銀行存Dr:長期股權投資2900Cr:銀行存款2900Dr:應收賬款500

存貨2000

商譽600Cr:應付賬款200

長期股權投資2900甲公司2008年4月1日銀行存款3100應收帳款500存貨2000商譽600應付帳款200股本2000資本公積4000Dr:長期股權投資2900甲公司銀行存款例：非同一控制下的控股合并甲公司（2008.3.31)銀行存款6000股本2000資本公積4000乙公司（2008.3.31）應收帳款1000存貨1500（公允1700）應付帳款500股本300資本公積1300未分配利潤400甲公司與乙公司相互獨立。2008年4月1日，甲公司用銀行存款2300萬元從乙公司股東手中買下了乙公司90%的股權，乙公司成為甲公司的子公司。例：非同一控制下的控股合并甲公司（2008.3.31)銀行存Dr:長期股權投資2300Cr:銀行存款2300甲公司（2008.4.1）銀行存款3700長期股權投資2300股本2000資本公積4000Dr:長期股權投資2300甲公司（2008.4.Dr:股本300

資本公積1300

未分配利潤400

存貨200

商譽320(2300－2200×90%)Cr:長期股權投資2300

少數(shù)股東權益220合并資產(chǎn)負債表（2008.4.1）銀行存款3700應收帳款1000存貨1700商譽320

應付帳款500股本2000資本公積4000少數(shù)股東權益220Dr:股本300合并資產(chǎn)同一控制下的企業(yè)合并股權取得日合并報表的編制合并資產(chǎn)負債表的編制要點合并利潤表的編制要點合并現(xiàn)金流量表的編制要點將子公司合并前留存收益進行合并對子公司凈資產(chǎn)按其帳面價值報告要反映本期合并前的實現(xiàn)凈利潤情況被合并方在合并前實現(xiàn)的凈利潤單項反映要反映本期期初至合并日的現(xiàn)金流動情況注意：權益結合法下合并日的合并報表包括合并資產(chǎn)負債表、期初至合并日的合并利潤表及合并現(xiàn)金流量表。同一控制下的企業(yè)合并股權取得日合并報表的編制合并資產(chǎn)負債表的例：同一控制下的吸收合并甲公司（2008.3.31)銀行存款6000股本2000資本公積4000

乙公司（2008.3.31）應收帳款500存貨1500應付帳款200股本300資本公積1100未分配利潤400甲公司和乙公司同為集團下屬的子公司。2008年4月1日，甲公司用銀行存款2100萬元從乙公司股東手中買下了乙公司的全部股權，并且注銷了乙公司例：同一控制下的吸收合并甲公司（2008.3.31)銀行存款Dr:長期股權投資1800

資本公積300Cr:銀行存款2100Dr:應收賬款500

存貨1500Cr:應付賬款200

長期股權投資1800Dr:資本公積400

Cr:未分配利潤400

Dr:長期股權投資1800甲公司2008年4月1日銀行存款3900應收帳款500存貨1500應付帳款200股本2000資本公積3300未分配利潤400甲公司銀行存款3900應付帳款200股本例：同一控制下的控股合并甲公司（2008.3.31)銀行存款6000股本2000資本公積4000乙公司（2008.3.31）應收帳款1000存貨1500應付帳款500股本300資本公積1300未分配利潤400甲公司和乙公司同為集團下屬的子公司。2008年4月1日，甲公司用銀行存款2200萬元從乙公司股東手中買下了乙公司90%的股權，乙公司成為甲公司的子公司。例：同一控制下的控股合并甲公司（2008.3.31)銀行存款Dr:長期股權投資1800（2000×90％）資本公積400Cr:銀行存款2200Dr:資本公積360

Cr:未分配利潤360甲公司（2008.4.1）銀行存款3800長期股權投資1800股本2000資本公積3240未分配利潤360Dr:長期股權投資1800（2000×90Dr:股本300

資本公積1300

未分配利潤400Cr:長期股權投資1800

少數(shù)股東權益200合并資產(chǎn)負債表（2008.4.1）銀行存款3800應收帳款1000存貨1500

應付帳款500股本2000資本公積3240未分配利潤360少數(shù)股東權益200Dr:股本300合并資合并會計報表合并會計報表合并會計報表概述一、合并會計報表的含義合并會計報表是以控股公司（母公司）和被控股公司（子公司）組成的企業(yè)集團為一會計實體，以控股公司和被控股公司單獨編制的個別會計報表為基礎，由控股公司按照規(guī)定的方法編制的綜合反映企業(yè)集團整體財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流動及增減變動情況的會計報表。合并會計報表概述一、合并會計報表的含義特點（與單獨報表比）反映的對象不同

編制主體不同

編制基礎不同

編制方法不同

企業(yè)集團整體財務信息（非單個企業(yè)）企業(yè)集團的控股公司或母公司

（非單個企業(yè)）單獨財務報表

（非賬簿記錄資料）采用工作底稿，編制調(diào)整/抵消分錄

（非按賬簿余額/發(fā)生額填列）特點企業(yè)集團整體財務信息企業(yè)集團的控股公司或母公二、合并會計報表的作用合并會計報表能夠?qū)ν馓峁┓从秤赡缸庸窘M成的企業(yè)集團整體經(jīng)營情況的會計信息。合并會計報表有利于避免一些企業(yè)集團利用內(nèi)部控股關系來人為粉飾會計報表情況的發(fā)生。二、合并會計報表的作用合并會計報表的合并理論

合并理論是指認識合并會計報表的觀點或角度，即應當站在怎樣的立場上來看待母公司與子公司的關系，從而確定合并報表的范圍和合并會計方法。

一、所有權理論

（一）理論基礎一體觀：法人實體（企業(yè)）和終極所有者（股東）是一個完整且不可分割的整體。企業(yè)只是股東財富的載體，股東擁有對其投入到企業(yè)中的財產(chǎn)的絕對支配權和最終處置權。合并會計報表的合并理論合并理論是指認識合并會計報表的觀收益歸屬：企業(yè)的收入代表股東財富的增加，支出被看作是股東財富的減少。會計等式：“資產(chǎn)–負債=所有者權益”，即確認、計量、報告所有者權益是會計工作的核心目標。資本保全：不強調(diào)，允許股東按照自己的意愿決定是否抽回資本。收益歸屬：企業(yè)的收入代表股東財富的增加，支出被看作是股東財富（二）合并理念

擁有觀：母子公司之間的關系是擁有與被擁有的關系，編制合并會計報表的目的是為了向母公司的股東報告其所擁有的資源，滿足母公司股東的信息需求。（三）合并方法

比例合并法：主張采用比例合并法編制合并會計報表,強調(diào)母公司通過擁有足夠份額的所有權對子公司的經(jīng)濟和財務決策實行控制或產(chǎn)生重大影響。（二）合并理念（四）合并方法的主要特征子公司的資產(chǎn)、負債以公允價值列入合并會計報表，但只列入母公司持有的份額，不包括少數(shù)股東權益。合并凈收益只反映母公司股東應享有的部分，不反映少數(shù)股東損益.合并商譽按母公司的持股比例計算。內(nèi)部交易損益按母公司的股權比例予以剔除。（四）合并方法的主要特征（五）主要缺陷所有權理論強調(diào)的是母公司實際擁有的、而不是實際控制的股權，違背了控制的實質(zhì)。比例合并法忽略了控股合并下的杠桿作用。子公司的經(jīng)濟資源是一個整體，共同發(fā)揮作用、創(chuàng)造經(jīng)濟利益。其所有者權益及凈收益中屬于母公司的部分和屬于少數(shù)股東的部分難以嚴格區(qū)分開來。（五）主要缺陷

二、經(jīng)濟實體理論（一）理論基礎獨立觀：法人實體與其所有者是相互分離、獨立存在的個體。強調(diào)法人財產(chǎn)權，即企業(yè)擁有獨立于股東的財產(chǎn)使用及處置權，任何所有者不能對其已投入到法人實體的財產(chǎn)進行直接控制。收益歸屬：企業(yè)的收入是其經(jīng)營所得，支出是為了獲得收入而付出的代價。凈收益屬于企業(yè)所有，不會自動形成股東的財富（除非分配股利）。

二、經(jīng)濟實體理論會計等式：“資產(chǎn)=負債+所有者權益”，所有者與債權人都是法人實體資源的提供者，居于同等地位。資本保全：十分強調(diào)，不允許股東在企業(yè)存續(xù)期間抽回資本，以免侵害債權人的利益。會計等式：“資產(chǎn)=負債+所有者權益”，所有者與債權人（二）合并理念

控制觀：母子公司之間的關系是控制和被控制關系，而不是擁有和被擁有的關系。合并會計報表是為了反映集團控制的所有資源，應當滿足全體股東的信息需求。（三）合并方法

完全合并法：合并報表中不僅反映屬于母公司的權益和損益，也應包括屬于少數(shù)股東的部分。強調(diào)母公司通過部分持股或全部持股控制子公司所有的經(jīng)濟資源。（二）合并理念（四）合并方法的主要特征子公司全部的資產(chǎn)、負債以公允價值合并，包括少數(shù)股東權益。合并凈收益反映子公司全部的損益，包括少數(shù)股東損益.少數(shù)股東權益及少數(shù)股東損益在合并報表中單獨列示。合并商譽為整體商譽。內(nèi)部交易損益全部予以抵消。（四）合并方法的主要特征（五）主要缺陷商譽具有推定性質(zhì)，不一定反映客觀經(jīng)濟現(xiàn)實。修正的經(jīng)濟實體理論不確認子公司的整體商譽，僅確認屬于母公司的部分，即母公司購買成本超過按比例享有的子公司凈資產(chǎn)公允價值的差額。（五）主要缺陷三、母公司理論

（一）理論基礎母公司理論是所有權理論和經(jīng)濟實體理論的折中，沒有自己的理論基礎。

（二）合并理念

控制觀：而非“擁有觀”，與經(jīng)濟實體理論一致。合并報表的編制目的是為了向母公司的股東反映其所控制的資源，滿足母公司股東的信息需求，與所有權理論一致。三、母公司理論（三）合并方法

完全合并法：同經(jīng)濟實體理論。但在少數(shù)股東權益和少數(shù)股東損益確定方面，既反對所有權理論將其完全排除在合并報表之外，也不同于經(jīng)濟實體理論將其與母公司股東完全等同對待，而是進行簡化處理。（三）合并方法

（四）合并方法的主要特征子公司資產(chǎn)、負債全部予以合并。屬于母公司的部分按公允價值合并，屬于少數(shù)股東的部分按賬面價值合并。少數(shù)股東權益看作負債，作為一個單獨項目列示于負債和所有者權益之間；少數(shù)股東損益視作費用，作為合并凈收益的一個扣減項目。商譽按母公司的持股比例確認，同所有權理論。內(nèi)部交易損益按母公司持股比例抵消，同所有權理論。（四）合并方法的主要特征（五）主要缺陷對子公司的資產(chǎn)及負債會導致雙重計價，從而出現(xiàn)不合理的結果。將少數(shù)股權視同負債違背了其經(jīng)濟實質(zhì)，將少數(shù)股東損益視作費用顯然也不盡合理。（五）主要缺陷合并理論所有權理論：編制合并報表的目的是為了滿足母公司股東的信息需求，反映母公司股東所擁有的經(jīng)濟資源。實體理論：編制合并報表的目的是為了滿足全體股東的信息需求。反映母公司股東所控制的經(jīng)濟資源。母公司理論：編制合并報表的目的主要是為了滿足母公司股東的信息需求，反映母公司股東所控制的經(jīng)濟資源。比例合并法

完全合并法合并理論所有權理論：實體理論：母公司理論：比例合并法完全合合并會計報表的合并范圍

一、合并范圍的確定——控制（一）控制的定義

控制是指一個企業(yè)能夠決定另一個企業(yè)的財務和經(jīng)營政策，并能據(jù)以從該企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益的權力。（二）控制的特征控制的主體是唯一的?？刂频膬?nèi)容是另一個企業(yè)的財務和經(jīng)營政策，一般是通過表決權來決定的?？刂频哪康氖菫榱双@取經(jīng)濟利益。合并會計報表的合并范圍一、合并范圍的確定——控制（三）控制標準的應用絕對控制：母公司直接或通過子公司間接擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權，應當將該被投資單位認定為子公司。相對控制：母公司擁有被投資單位半數(shù)或以下的表決權，同時滿足四個條件之一的，應當將該被投資單位認定為子公司。注意：在確定能否控制被投資單位時，強調(diào)實質(zhì)重于形式原則，應當考慮投資企業(yè)持有的被投資單位的當期可轉(zhuǎn)換的可轉(zhuǎn)換公司債券、當期可執(zhí)行的認股權證等潛在表決權因素。（三）控制標準的應用注意：在確定能否控制被投資單位時，強調(diào)實

納入合并范圍的子公司直接持有50%以上有表決權股份

間接持有50%以上有表決權股份

直接和間接合計擁有50%以上表決權股份根據(jù)章程或協(xié)議，有權決定子公司的財務和經(jīng)營政策。

有權任免董事會等類似權利機構的多數(shù)成員。通過與其他投資者之間的協(xié)議，持有半數(shù)以上表決權。在董事會或類似權利機構會議上有半數(shù)以上表決權。相對控制絕對控制納入合并范圍的子公司直接持有50%以上有表決權股份間接持二、納入合并會計報表范圍的公司：

所有母公司能夠控制的子公司，包括小規(guī)模子公司、凈資產(chǎn)為負的子公司、特殊行業(yè)的子公司、境外子公司以及特殊目的主體。

三、不納入合并會計報表范圍的公司：已宣告被清理整頓的原子公司。

已宣告破產(chǎn)的原子公司。母公司不能控制的其他企業(yè)，如合營企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)。二、納入合并會計報表范圍的公司：單獨報表為基礎原則即“以表編表”，這是理解抵銷分錄的關鍵。有關的抵銷分錄只在工作底稿中編制，不必登入會計賬簿。這就解釋了為什么在編制合并日后各期合并報表時需要在工作底稿中對“期初未分配利潤”項目進行調(diào)整。

合并報表的編制原則

一體性原則母、子公司都屬于集團成員，他們之間的交易對集團整體的財務狀況及經(jīng)營成果均不產(chǎn)生影響，因此，在編制合并報表時對集團內(nèi)部交易和事項要予以抵銷。單獨報表為基礎原則合并報表的編合并程序一、合并資產(chǎn)負債表以母、子公司的資產(chǎn)負債表為基礎，抵銷母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的內(nèi)部交易對合并資產(chǎn)負債表的影響后，由母公司編制。子公司所有者權益中不屬于母公司的份額，應當作為少數(shù)股東權益，在合并資產(chǎn)負債表中所有者權益項目下以“少數(shù)股東權益”項目列示合并程序一、合并資產(chǎn)負債表

二、合并利潤表

以母、子公司的利潤表為基礎，在抵銷母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的內(nèi)部交易對合并利潤表的影響后，由母公司編制。子公司當期凈損益中屬于少數(shù)股東的份額，應當在合并利潤表凈利潤項目下以“少數(shù)股東損益”項目列示。

三、合并現(xiàn)金流量表

應當以母、子公司的現(xiàn)金流量表為基礎，在抵銷母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的內(nèi)部交易對合并現(xiàn)金流量表的影響后，由母公司編制。二、合并利潤表

開設合并會計報表工作底稿計算合并會計報表各項目的合并數(shù)過入母、子公司數(shù)據(jù)，加合計編制抵銷與調(diào)整分錄

根據(jù)合并數(shù)，編制合并會計報表編制合并會計報表，是通過合并工作底稿完成的。其步驟為：開設合并會計報表工作底稿計算合并會計報表各項目的合并數(shù)關于調(diào)整分錄哪些調(diào)整？為何調(diào)整？對非同一控制下企業(yè)合并取得的子公司，將其可辨認凈資產(chǎn)按合并日公允價值為報告基礎進行調(diào)整將母公司對子公司的長期股權投資由成本法調(diào)整為權益法滿足所選擇的合并理念的要求

便于編制抵消分錄同一控制下企業(yè)合并，將被并方合并前留存收益中合并方應享有的份額轉(zhuǎn)入合并后主體留存收益

體現(xiàn)權益之結合關于調(diào)整分錄哪些調(diào)整？為何調(diào)整？對非同一控制下企注意:母公司對子公司的長期股權投資采用成本法核算的原因有以下三個:1.簡化日常帳務處理,只在編制合并報表前調(diào)整,即只調(diào)表不調(diào)帳。2.避免由于采用權益法核算造成母公司墊付股利情況的發(fā)生。3.采用成本法能更好地反映母公司的財務狀況。注意:母公司對子公司的長期股權投資采用成本法

非同一控制下的企業(yè)合并股權取得日合并報表的編制對被購買方各項可辨認凈資產(chǎn)以公允價值調(diào)整合并成本與子公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額之差——確認為商譽，或計入留存收益合并資產(chǎn)負債表的編制要點注意：購買法下合并日的合并報表只包括合并資產(chǎn)負債表）非同一控制下的企業(yè)合并股權取得日合并報表的編制對被購例：非同一控制下的吸收合并甲公司（2008.3.31)銀行存款6000股本2000資本公積4000乙公司（2008.3.31）應收帳款500（公允500）存貨1500（公允2000）應付帳款200（公允200）股本300資本公積1100利潤400甲公司與乙公司相互獨立。2008年4月1日，甲公司用銀行存款2900萬元從乙公司股東手中買下了乙公司的全部股權，并且注銷了乙公司。例：非同一控制下的吸收合并甲公司（2008.3.31)銀行存Dr:長期股權投資2900Cr:銀行存款2900Dr:應收賬款500

存貨2000

商譽600Cr:應付賬款200

長期股權投資2900甲公司2008年4月1日銀行存款3100應收帳款500存貨2000商譽600應付帳款200股本2000資本公積4000Dr:長期股權投資2900甲公司銀行存款例：非同一控制下的控股合并甲公司（2008.3.31)銀行存款6000股本2000資本公積4000乙公司（2008.3.31）應收帳款1000存貨1500（公允1700）應付帳款500股本300資本公積1300未分配利潤400甲公司與乙公司相互獨立。2008年4月1日，甲公司用銀行存款2300萬元從乙公司股東手中買下了乙公司90%的股權，乙公司成為甲公司的子公司。例：非同一控制下的控股合并甲公司（2008.3.31)銀行存Dr:長期股權投資2300Cr:銀行存款2300甲公司（2008.4.1）銀行存款3700長期股權投資2300股本2000資本公積4000Dr:長期股權投資2300甲公司（2008.4.Dr:股本300

資本公積1300

未分配利潤400

存貨200

商譽320(2300－2200×90%)Cr:長期股權投資2300

少數(shù)股東權益220合并資產(chǎn)負債表（2008.4.1）銀行存款3700應收帳款1000存貨1700商譽320

應付帳款500股本2000資本公積4000少數(shù)股東權益220Dr:股本300合并資產(chǎn)同一控制下的企業(yè)合并股權取得日合并報表的編制合并資產(chǎn)負債表的編制要點合并利潤表的編制要點合并現(xiàn)金流量表的編制要點將子公司合并前留存收益進行合并對子公司凈資產(chǎn)按其帳面價值報告要反映本期合并前的實現(xiàn)凈利潤情況被合并方在合并前實現(xiàn)的凈利潤單項反映要反映本期期初至合并日的現(xiàn)金流動情況注意：權益結合法下合并日的合并報表包括合并資產(chǎn)負債表、期初至合并日的合并利潤表及合并現(xiàn)金流量表。同一控制下的企業(yè)合并股權取得日合并報