提取減值準(zhǔn)備當(dāng)期的會(huì)計(jì)處理及納稅調(diào)整1、會(huì)計(jì)制度及相關(guān)準(zhǔn)則規(guī)定

按照會(huì)計(jì)制度及相關(guān)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)定期或者至少于每年年度終了，對(duì)各項(xiàng)資產(chǎn)進(jìn)行全面檢查，并根據(jù)謹(jǐn)慎性原則的要求，合理地預(yù)計(jì)各項(xiàng)資產(chǎn)可能發(fā)生的損失，對(duì)可能發(fā)生的各項(xiàng)資產(chǎn)損失計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。包括：壞賬準(zhǔn)備、短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備、長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、在建工程減值準(zhǔn)備、無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備和委托貸款減值準(zhǔn)備等，提取的各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)入當(dāng)期損益，在計(jì)算當(dāng)期利潤(rùn)總額時(shí)扣除。

2、稅法規(guī)定

稅法規(guī)定，企業(yè)所得稅前允許扣除的項(xiàng)目，必須遵循真實(shí)發(fā)生的據(jù)實(shí)扣除原則，除國(guó)家稅收規(guī)定外，企業(yè)根據(jù)會(huì)計(jì)制度等規(guī)定提取的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備等不得在企業(yè)所得稅前扣除。例如，企業(yè)按會(huì)計(jì)制度及相關(guān)準(zhǔn)則規(guī)定，對(duì)當(dāng)期固定資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值的部分計(jì)提了固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，這只表明該項(xiàng)固定資產(chǎn)預(yù)期給企業(yè)帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益已經(jīng)下降，該部分減損按會(huì)計(jì)制度規(guī)定應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益。但是，稅法規(guī)定認(rèn)為該項(xiàng)固定資產(chǎn)并未實(shí)際發(fā)生損失，會(huì)計(jì)上計(jì)提的減值準(zhǔn)備并不足以作為認(rèn)定為損失實(shí)際發(fā)生的依據(jù)，只有在按照稅法標(biāo)準(zhǔn)認(rèn)定該項(xiàng)固定資產(chǎn)實(shí)際發(fā)生損失時(shí)，其損失金額才能從應(yīng)納稅所得額中扣除。

3、差異分析

企業(yè)在一定時(shí)期按照會(huì)計(jì)制度計(jì)提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備金額與稅法認(rèn)定損失的不同而產(chǎn)生的差異屬于時(shí)間性差異，該時(shí)間性差異在計(jì)提減值準(zhǔn)備的當(dāng)期從利潤(rùn)總額中扣除，但不得從當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額中扣除。當(dāng)資產(chǎn)實(shí)際發(fā)生損失時(shí)，經(jīng)稅法認(rèn)定可從發(fā)生損失當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額中扣除。即，按照會(huì)計(jì)制度計(jì)提的各項(xiàng)減值準(zhǔn)備與實(shí)際發(fā)生可從應(yīng)納稅所得額中扣除的損失之間存在著時(shí)間上的差異，這種差異為可抵減時(shí)間性差異。

（1）采用應(yīng)付稅款法核算時(shí)，對(duì)于會(huì)計(jì)與稅法在確認(rèn)收益或者費(fèi)用、損失的時(shí)間不同而產(chǎn)生的差異，在產(chǎn)生差異的當(dāng)期，以按會(huì)計(jì)制度及相關(guān)準(zhǔn)則規(guī)定計(jì)算的利潤(rùn)總額為基礎(chǔ)調(diào)整時(shí)間性差異后計(jì)算得出當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額，并按調(diào)整后的應(yīng)納稅所得額與現(xiàn)行所得稅稅率計(jì)算的結(jié)果確認(rèn)當(dāng)期應(yīng)交的所得稅和當(dāng)期所得稅費(fèi)用。

（2）采用納稅影響會(huì)計(jì)法核算時(shí)，對(duì)于會(huì)計(jì)與稅法在確認(rèn)收益或者費(fèi)用、損失的時(shí)間不同而產(chǎn)生的差異，在產(chǎn)生差異的當(dāng)期，以按會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)計(jì)算的利潤(rùn)總額為基礎(chǔ)調(diào)整時(shí)間性差異后計(jì)算得出當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額，按應(yīng)納稅所得額與現(xiàn)行所得稅稅率計(jì)算的結(jié)果確認(rèn)為當(dāng)期應(yīng)交的所得稅，同時(shí)將時(shí)間性差異產(chǎn)生的對(duì)所得稅的影響金額，作為對(duì)當(dāng)期所得稅費(fèi)用的調(diào)整。例如，企業(yè)當(dāng)期計(jì)提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備已經(jīng)在計(jì)算當(dāng)期利潤(rùn)總額時(shí)扣除，在不考慮永久性差異和其他時(shí)間性差異的情況下，當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額為利潤(rùn)總額加上當(dāng)期計(jì)提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備金額，企業(yè)當(dāng)期應(yīng)交的所得稅以當(dāng)期應(yīng)納稅所得為基礎(chǔ)計(jì)算。提取的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備由于可在未來(lái)期間損失實(shí)際發(fā)生時(shí)在稅前扣除，因此應(yīng)作為可抵減時(shí)間性差異，其與現(xiàn)行所得稅稅率計(jì)算的結(jié)果確認(rèn)為遞延稅款的借方金額。

在采用納稅影響會(huì)計(jì)法時(shí)，在確認(rèn)因計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備而產(chǎn)生的可抵減時(shí)間性差異產(chǎn)生的遞延稅款借方金額時(shí)，應(yīng)當(dāng)遵循謹(jǐn)慎性原則，合理預(yù)計(jì)在可抵減時(shí)間性差異轉(zhuǎn)回期間內(nèi)（一般為3年）是否有足夠的應(yīng)納稅所得額予以抵減。如果在轉(zhuǎn)回可抵減時(shí)間性差異的期間內(nèi)有足夠的應(yīng)納稅所得額予以抵減的，則可確認(rèn)遞延稅款借方金額。

否則，應(yīng)于產(chǎn)生可抵減時(shí)間性差異的當(dāng)期確認(rèn)為當(dāng)期所得稅費(fèi)用。

4、會(huì)計(jì)處理及納稅調(diào)整舉例

例：A公司于1999年12月購(gòu)入一臺(tái)機(jī)器設(shè)備，實(shí)際取得成本為3000萬(wàn)元，預(yù)計(jì)使用年限為10年，預(yù)計(jì)凈殘值為零，按直線法計(jì)提折舊。2001年該公司在編制年度會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，對(duì)該機(jī)器設(shè)備進(jìn)行了減值測(cè)試，表明其可收回金額為2200萬(wàn)元。假定A公司2001年按會(huì)計(jì)制度及相關(guān)準(zhǔn)則計(jì)算的利潤(rùn)總額為1500萬(wàn)元，其適用的所得稅稅率為33％，并且該機(jī)器設(shè)備的預(yù)計(jì)使用年限、預(yù)計(jì)凈值、折舊方法均與稅法相同。即除上述因提取減值準(zhǔn)備而產(chǎn)生的納稅調(diào)整因素以外，不存在其他的納稅調(diào)整事項(xiàng)。

（1）會(huì)計(jì)處理

按照會(huì)計(jì)制度及相關(guān)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)提取的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備應(yīng)計(jì)入當(dāng)期“營(yíng)業(yè)外支出”，因此A公司2001年在提取減值準(zhǔn)備時(shí)，其會(huì)計(jì)分錄為：

借：營(yíng)業(yè)外支出——計(jì)提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備2000000貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備2000000

（2）納稅調(diào)整

在不存在其他納稅調(diào)整因素的情況下，2000年，因?yàn)锳公司對(duì)該項(xiàng)機(jī)器設(shè)備采取的折舊方法等與稅法一致，無(wú)須進(jìn)行納稅調(diào)整。

2001年，因?qū)υ擁?xiàng)機(jī)器設(shè)備計(jì)提了減值準(zhǔn)備，并計(jì)入當(dāng)期損益，但稅法規(guī)定不允許扣除，因此A公司對(duì)該項(xiàng)機(jī)器設(shè)備計(jì)提的200萬(wàn)元減值準(zhǔn)備應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整，并且該調(diào)整因A公司采用的所得稅會(huì)計(jì)核算方法不同而有所不同。

如果A公司采用應(yīng)付稅款法核算所得稅，其2001年度應(yīng)確認(rèn)的所得稅費(fèi)用與應(yīng)交所得稅金額相同。由于按照會(huì)計(jì)制度及相關(guān)準(zhǔn)則計(jì)算出的利潤(rùn)總額1500萬(wàn)元是已經(jīng)扣除了提取的減值準(zhǔn)備以后的結(jié)果，其當(dāng)年度應(yīng)納稅所得額應(yīng)為會(huì)計(jì)利潤(rùn)加上提取的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備后的金額，在本例中為1700萬(wàn)元，該應(yīng)納稅所得額與現(xiàn)行所得稅稅率計(jì)算的當(dāng)期所得稅為561萬(wàn)元。A公司確認(rèn)2001年度所得稅費(fèi)用的會(huì)計(jì)分錄為：

借：所得稅5610000貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅5610000

如果A公司采用納稅影響會(huì)計(jì)法核算所得稅，則因其于2001年計(jì)提的200萬(wàn)元固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不能從當(dāng)期應(yīng)納稅所得額中扣除，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，應(yīng)在利潤(rùn)總額的基礎(chǔ)上調(diào)整已計(jì)提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備；同時(shí)，對(duì)于已計(jì)提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備產(chǎn)生的可抵減時(shí)間性差異的所得稅影響金額66萬(wàn)元，應(yīng)作為對(duì)所得稅費(fèi)用的調(diào)整。其在確認(rèn)當(dāng)年度所得稅費(fèi)用時(shí)的會(huì)計(jì)分錄為：

借：所得稅4950000遞延稅款660000貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅5610000

（3）由上例可見，無(wú)論采用哪種所得稅會(huì)計(jì)處理方法，均不影響當(dāng)期的應(yīng)交所得稅金額，當(dāng)期應(yīng)交所得稅為當(dāng)期應(yīng)納稅所得額與現(xiàn)行所得稅稅率計(jì)算的結(jié)果。但是，由于采用的所得稅核算方法不同，會(huì)對(duì)當(dāng)期所得稅費(fèi)用的確認(rèn)產(chǎn)生影響，納稅影響會(huì)計(jì)法下，由于需要確認(rèn)可抵減時(shí)間性差異產(chǎn)生的所得稅影響金額，在提取減值準(zhǔn)備的當(dāng)期應(yīng)予確認(rèn)的所得稅費(fèi)用為當(dāng)期應(yīng)交所得稅與確認(rèn)的遞延稅款借項(xiàng)金額之差。

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