1、隨著我國(guó)財(cái)會(huì)制度改革與稅收制度改革的不斷深化，我國(guó)的稅收制度越來(lái)越表現(xiàn)出與企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度相分離的情況。由于出發(fā)點(diǎn)和側(cè)重點(diǎn)的不同，會(huì)計(jì)制度與稅法在增值稅的有關(guān)規(guī)定上存在著差異。作為納稅人的企業(yè)，應(yīng)當(dāng)充分掌握企業(yè)會(huì)計(jì)制度與稅法的差異，從而準(zhǔn)確地執(zhí)行稅法，履行納稅義務(wù)，減少納稅風(fēng)險(xiǎn)。 在增值稅上新會(huì)計(jì)制度與稅法差異主要體現(xiàn)在兩個(gè)方面第一：由于收入確認(rèn)時(shí)間不同而導(dǎo)致的差異收入準(zhǔn)則對(duì)銷售商品收人的確認(rèn)，是以商品所有權(quán)上的風(fēng)險(xiǎn)與報(bào)酬是否轉(zhuǎn)移、是否繼續(xù)控制商品、經(jīng)濟(jì)利益是否能夠流回、相關(guān)的成本費(fèi)用是否能夠可靠地計(jì)量等因素作為判斷依據(jù)，要求這些條件在全部滿足時(shí)予以確認(rèn)。現(xiàn)行稅法規(guī)定，確認(rèn)增值稅銷售額實(shí)現(xiàn)的基

2、本原則是：銷售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)為收訖銷售款或者取得索取銷售款憑據(jù)的當(dāng)天，具體按銷售結(jié)算方式直接收款、托收承付和委托銀行收款、賒銷和分期收款、預(yù)收貨款等不同分別確認(rèn)。增值稅銷售額的認(rèn)定依據(jù)是稅法規(guī)定，會(huì)計(jì)上確認(rèn)收入是依照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。由于收入準(zhǔn)則與稅法規(guī)定在確認(rèn)收人的時(shí)間上存在差異，以及受增值稅“鏈條特征和稅務(wù)管理的內(nèi)在要求所制約，增值稅銷售額和會(huì)計(jì)收入認(rèn)定的時(shí)間性差異無(wú)法消除。 例A上市公司一般納稅人預(yù)收B公司電梯款150萬(wàn)元，款到帳即將電梯發(fā)出。該電梯成本價(jià)為100萬(wàn)元，不含稅售價(jià)300萬(wàn)元。銷售合同規(guī)定，電梯由A公司負(fù)責(zé)安裝，B公司在電梯安裝完畢并檢測(cè)合格后支付余款。假設(shè)不考慮銷售運(yùn)費(fèi)等其他因素

3、。分析：A公司此筆電梯銷售業(yè)務(wù)是采用預(yù)收貨款的銷售結(jié)算方式，根據(jù)稅法規(guī)定，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為貨物發(fā)出的當(dāng)天，即在電梯發(fā)出時(shí)應(yīng)確認(rèn)增值稅銷售額并申報(bào)納稅；根據(jù)收入準(zhǔn)則規(guī)定，由于在安裝過(guò)程中可能會(huì)發(fā)生一些不確定因素，電梯發(fā)出并不表示該電梯所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬己轉(zhuǎn)移給B公司，因而，只有在安裝完畢并檢驗(yàn)合格后才能確認(rèn)為會(huì)計(jì)收入并體現(xiàn)納稅義務(wù)。電梯從發(fā)出到安裝完畢需要一段時(shí)間，稅法規(guī)定的納稅時(shí)間與會(huì)計(jì)上納稅義務(wù)的實(shí)現(xiàn)在時(shí)間上不一致，其應(yīng)交增值稅的會(huì)計(jì)處理如下：設(shè)立“增值稅遞延稅款一級(jí)會(huì)計(jì)科目企業(yè)“資產(chǎn)負(fù)債表可在“遞延稅款借項(xiàng)類下設(shè)置），將增值稅銷售額與會(huì)計(jì)收入的時(shí)間性差異所引起的各個(gè)會(huì)計(jì)期間的應(yīng)納

4、增值稅差異集中在該科目進(jìn)行處理。該科目主要用于稅法規(guī)定在當(dāng)期確認(rèn)為計(jì)稅銷售額，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定在以后期作收入所引起的應(yīng)納增值稅的核算。用稅法規(guī)定確認(rèn)的銷售額乘以稅率征收率），借記“增值稅遞延稅款銷項(xiàng)稅額科目，貸記“應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅銷項(xiàng)稅額）”科目；在會(huì)計(jì)確認(rèn)作收入時(shí)，按正常的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，同時(shí)將上述分錄沖銷，或借記相應(yīng)科目，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和“增值稅遞延稅款銷項(xiàng)稅額即可。A公司收到B公司的預(yù)付電梯款，發(fā)出電梯時(shí)，作預(yù)收款和發(fā)出電梯的會(huì)計(jì)分錄，同時(shí)：借：增值稅遞延稅款51萬(wàn)貸：應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅銷項(xiàng)稅額51萬(wàn)在電梯安裝完畢并由B公司檢驗(yàn)合格后，收回余款201萬(wàn)元，確認(rèn)為會(huì)計(jì)收入，作分錄

5、：借：銀行存款201萬(wàn)預(yù)收帳款-B公司 150萬(wàn)貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入300萬(wàn)增值稅遞延稅款51萬(wàn)同時(shí)，結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本：借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本100萬(wàn)貸：發(fā)出商品100萬(wàn)設(shè)立“增值稅遞延稅款科目，將會(huì)計(jì)收人與增值稅銷售額的時(shí)間性差異所引起的應(yīng)納增值稅集中進(jìn)行處理，值得注意的是，切不可把稅法規(guī)定的一些視同銷售行為包括將自產(chǎn)或委托加T的貨物用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、集體福利或個(gè)人消費(fèi)；將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)買的貨物無(wú)償贈(zèng)送他人，分配給股東或投資者以及對(duì)外進(jìn)行投資等，所產(chǎn)生的應(yīng)交增值稅記人該科目，否則將導(dǎo)致該科目的余額無(wú)法轉(zhuǎn)銷。同時(shí)，在初使用該科目時(shí)，要注意與以前此類經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的處理相銜接。第二，增值稅在銷售額上稅法與會(huì)

6、計(jì)準(zhǔn)則的差異主要有以下兩個(gè)方面：（一銷售價(jià)格明顯偏低，又無(wú)正當(dāng)理由 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南指出：某些情況下，合同或協(xié)議明確規(guī)定銷售商品需要延期收取價(jià)款，如分期收款銷售商品，實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款的現(xiàn)值確定其公允價(jià)值。而規(guī)定，銷售貨物價(jià)格明顯偏低并無(wú)正當(dāng)理由或者有本細(xì)則所列八種視同銷售貨物行為而無(wú)銷售額者，按下列順序確定銷售額：按納稅人最近時(shí)期同類貨物的平均銷售價(jià)格確定；按其他納稅人最近時(shí)期同類貨物的平均銷售價(jià)格確定；按組成計(jì)稅價(jià)格確定。組成計(jì)稅價(jià)格的計(jì)算公式為：組成計(jì)稅價(jià)格=本錢（1+成本利潤(rùn)率）。屬于應(yīng)征消費(fèi)稅的貨物，其組成計(jì)稅價(jià)格中應(yīng)加計(jì)消費(fèi)稅額。公式中的成本是指

7、：銷售白產(chǎn)貨物的為實(shí)際生產(chǎn)成本，銷售外購(gòu)貨物的為實(shí)際采購(gòu)成本。公式中的成本利潤(rùn)率由國(guó)家稅務(wù)總局確定。而會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)此類銷售額并沒(méi)有這樣的規(guī)定。那么進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)的原則是：“應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅銷項(xiàng)稅額）”按增值稅法規(guī)定計(jì)量，“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入或其他業(yè)務(wù)收入）”按會(huì)計(jì)原則計(jì)量。 例如：A公司月份批發(fā)甲商品1000件，每件不含稅單價(jià)為60元，銷售額為60000元，銷項(xiàng)稅為10200元，由于價(jià)格明顯偏低，又無(wú)正當(dāng)理由，稅務(wù)機(jī)關(guān)依照當(dāng)月同類貨物的平均銷售價(jià)格核定其銷售額為100000元，即每件不含稅單價(jià)為100元，銷項(xiàng)稅為17000元。 上述情況的會(huì)計(jì)處理為： 借：應(yīng)收賬款企業(yè)70200 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入甲商

8、品60000 應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅銷項(xiàng)稅額）10200 以上會(huì)計(jì)處理顯然使國(guó)家稅款遭受損失，所以應(yīng)按稅法規(guī)定對(duì)其進(jìn)行調(diào)整，增補(bǔ)會(huì)計(jì)分錄為： 在企業(yè)可以向購(gòu)貨方補(bǔ)收貨款的條件下： 借：應(yīng)收賬款企業(yè)46800 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入甲商品40000 應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅銷項(xiàng)稅額6800 在企業(yè)自行負(fù)擔(dān)的條件下： 借：利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn)46800 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入甲商品40000 應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅銷項(xiàng)稅額）6800 （二采取折扣方式銷售貨物 依照的有關(guān)規(guī)定，納稅人采取折扣方式銷售貨物，如果銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明，可按折扣后的銷售額征收增值稅；如果將折扣額另開發(fā)票，均不得從銷售額中減除折扣額。根據(jù)的規(guī)定，工業(yè)企業(yè)發(fā)生銷售折扣和銷售折讓，應(yīng)直接沖減產(chǎn)品銷售收入；商品流通企業(yè)應(yīng)通過(guò)“銷售折扣與折讓科目進(jìn)行核算，期末余額結(jié)轉(zhuǎn)“本年利潤(rùn)科目。 例如：A企業(yè)月份以賒銷方式銷售甲產(chǎn)品商品一批，不含稅銷售額為1000000元，按合同規(guī)定，全部貨款應(yīng)在30天內(nèi)付清，如果在20天內(nèi)付清貨款，給予8的現(xiàn)金折扣。 1如果折扣額和銷售額在同一張發(fā)票上分別注明，則會(huì)計(jì)處理為： 工業(yè)企業(yè) 借：應(yīng)收賬款企業(yè)107640 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入甲產(chǎn)品92000 應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅銷項(xiàng)稅額15640 商品流通企業(yè) 借：應(yīng)收賬款企業(yè)107640 銷售折