2022年注冊會計師《稅法》第四章企業(yè)所得稅法

本章考情分析

本章是《稅法》考試的重點稅種之一，是學習稅法難點最多的一章，也是注冊會計師執(zhí)業(yè)中必須應用

與掌握的一個稅種。

企業(yè)所得稅法每年的考試題型，除單選題和多選題3-4題外，綜合題必有一題，一般會跨章節(jié)命

題，綜合性較強，分值一般在20分左右。

【綜合性之一】

企業(yè)所得稅法涉及其他稅法：

（1）計算應納稅所得額時從“稅金及附加”扣除的其他稅金，如消費稅、城建稅、教育費附加和

地方教育附加、土地增值稅、房產稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、印花稅等；

（2）間接涉及增值稅。

【綜合性之二】

計稅依據(jù)（應納稅所得額）的納稅調整以會計利潤為出發(fā)點，要求考生有一定的會計基礎。

會計利澗匚〉納稅調整o

本章內容結構：

本章結構

第一節(jié)納稅義務人、征稅對象與稅率支

第二節(jié)應納稅所得額★★★

第三節(jié)資產的稅務處理支

第四節(jié)資產損失的所得稅處理

第五節(jié)企業(yè)重組的所得稅處理支

第六節(jié)稅收優(yōu)惠**

第七節(jié)應納稅額的計算**

第八節(jié)征收管理支

本章教材主要變化（截至2021-12-31）：

（1）新增：境外投資者在境內從事混合性投資業(yè)務的稅務處理。

（2）調整：視同銷售收入，應按被移送資產的公允價值確定銷售收入。

（3）新增：企業(yè)取得政府財政資金的收入時間確認：與銷售額（量）掛鉤，按權責發(fā)生制確認收

入；其他按實際取得收入的時間確認收入。

（4）調整：保險企業(yè)的手續(xù)費及傭金支出（18%）.

（5）新增：關于可轉換債券轉換為股權投資的稅務處理（購買方、發(fā)行方企業(yè)的稅務處理）。

（6）新增：企業(yè)所得稅核定征收改為查賬征收后有關資產的稅務處理。

（7）新增：文物、藝術品資產的稅務處理：按投資資產，持有期間計提的折舊、攤銷費用，不得

稅前扣除。

（8）新增：小型微利企業(yè)年應納稅所得額不超過100萬元的部分，再減半征收企業(yè)所得稅

（2021.1.1-2022.12.31）。

（9）新增：自2021年1月1日起，制造業(yè)企業(yè)研發(fā)費用加計扣除提高到100%.

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第一節(jié)納稅義務人、征稅對象與稅率

【知識點11納稅義務人與征稅對象

【考情分析】一般考點

企業(yè)所得稅是對我國境內的企業(yè)和其他取得收入的組織就其生產經營所得、其他所得和清算所得征

收的一種稅。

一、納稅人

在中華人民共和國境內的企業(yè)和其他取得收入的組織。

【解析I】單位名稱不是企業(yè)，也可以是企業(yè)所得稅的納稅人一一-其他取得收入的組織。

【解析2］以企業(yè)冠名的“個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)”,不是企業(yè)所得稅納稅人，這類企業(yè)的投資

人、合伙人繳納個人所得稅。

【解析3］依據(jù)地域和居民的稅收管轄權，納稅人企業(yè)分為居民企業(yè)和非居民企業(yè)。

劃分標準為一一注冊地或實際管理機構所在地，二者之一。

（―）居民企業(yè)

1.依法在中國境內成立——注冊地；

2.或者依照外國（地區(qū)）法律成立但實際管理機構在中國境內的企業(yè)一一實際管理機構地。

【提示】實際管理機構，是指對企業(yè)的生產經營、人員、賬務、財產等實施實質性全面管理和控制的

機構。

（二）非居民企業(yè)

1.依外國（地區(qū)）法律成立且實際管理機構不在中國境內，但在中國境內設立機構、場所；

2.依外國（地區(qū)）法律成立且實際管理機構不在中國境內、在中國境內未設立機構、場所，但有來

源于中國境內所得的企業(yè)。

二、征稅對象

（一）征稅對象一一企業(yè)的生產經營所得、其他所得和清算所得。

結合納稅義務人與征稅對象：

1.居民企業(yè)一一來源于中國境內、境外的所得;

2.非居民企業(yè)一一來源于中國境內的所得,以及發(fā)生在中國境外但與其在中國境內所設機構、場所有

實際聯(lián)系的所得。

【提示】必須對所得來源地加以明確規(guī)定。

（二）所得來源的確定

所得形式所得來源地

銷售貨物所得交易活動發(fā)生地

提供勞務所得勞務發(fā)生地

（1）不動產轉讓所得按照不動產所在地確定；

轉讓財產所得

（2）動產轉讓所得按照轉讓動產企業(yè)或者機構、場所所在地

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確定；

（3；權益性投資資產轉讓所得，按照被投資企業(yè)所在地確定。

股息、紅利等權益性投資所得分配所得的企業(yè)所在地

利息所得、租金所得、特許權

負擔、支付所得的企業(yè)或者機構、場所所在地

使用費所得

其他所得國務院財政、稅務主管部門確定

【多選題?2019年】下列關于所得來源地確定方法的表述中，符合企業(yè)所得稅法規(guī)定的有（）。

A.股權轉讓所得按照轉出方（原投資方企業(yè)）所在地確定

B.銷售貨物所得按照交易活動發(fā)生地確定

C.不動產轉讓所得按照不動產所在地確定

D.特許權使用費所得按照收取特許權使用費所得的企業(yè)所在地確定

『正確答案』BC

『答案解析」選項A,股權轉讓所得按照被投資企業(yè)所在地確定；選項D,特許權使用費所得按照

負擔、支付所得的企業(yè)或者機構、場所所在地確定。

【例題?多選題】注冊地與實際管理機構所在地均在甲國的某銀行，取得的下列各項所得中，應按

規(guī)定徼納我國企業(yè)所得稅的有（）。

A.轉讓位于我國的一處不動產取得的財產轉讓所得

B.在香港證券交易所購入我國某公司股票后取得的分紅所得

C.在我國設立的分行為我國某公司提供理財咨詢服務取得的服務費收入

D.在我國設立的分行為位于乙國的某電站提供流動資金貸款取得的利息收入

『正確答案』ABCD

『答案解析』該銀行屬于非居民企業(yè)關注選項BCD：選項B,股息紅利所得，按照分配所得的企業(yè)

所在地確定：選項C、D,勞務發(fā)生地均在我國境內。

【知識點2］稅率

【考情分析】重要考點（綜合題中運用）

種類稅率適用范圍

（1）居民企業(yè)；

基本稅率25%（2）在中國境內設有機構、場所且所得與機構、場所有關聯(lián)的非居民企

業(yè)。

20%符合條件的小型微利企業(yè)（所得額還有減征）

（1）國家重點扶持的高新技術企業(yè)；

優(yōu)惠稅率

15%（2）西部鼓血類產業(yè)企業(yè)；技術先進型服務企業(yè)；

（3）從事污染防治的第三方企業(yè)。

扣繳義務人代10%<1）在中國境內未設立機構“場所的非居民企業(yè);

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扣代繳（2）雖設立機構、場所但取得的所得與其所設機構、場所無實際聯(lián)系的

非居民企業(yè)。

第二節(jié)應納稅所得額（本章最重要的一節(jié)）

本節(jié)涉及5個知識點：

【知識點1】收入總額

【知識點2］不征稅收入和免稅收入

【知識點3］扣除項目及限額標準

【知識點4］不得扣除的項目

【知識點5］虧損彌補

應納稅所得額計算方法之一：直接法

應納稅所得額=收入總額一不征稅收入一免稅收入一各項扣除一允許彌補的以前年度虧損

應納稅所得額計算方法之二：間接法（納稅申報表）

應納稅所得額=會計利潤+納稅調整增加額一納稅調整減少額

中華人民共和國企業(yè)所得稅年度納稅申報表（A類）：

1-13行如下：

行次類別項目金額

1一、營業(yè)收入（填寫A101010\101020\103000）

2減：營業(yè)成本(填寫A102010\102020\103000)

3稅金及附加

4銷售費用（填寫A104000）

5管理費用（填寫A104000）

6財務費用（填寫A104000）

利潤總額

7資產減值損失

計算

8加：公允價值變動收益

9投資收益

1()二、營業(yè)利潤(1-2-3-4-5-6-7+8+9)

11加：營業(yè)外收入（填寫A101010\101020\103000）

12減:營業(yè)外支出(填寫A102010\102020\103000)

13三、利潤總額（10+11-12）

【知識點11收入總額

【考情分析】重要考點

涉及收入問題如下：

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收入總額內容項目及重點

一、一般收入的確認9項，均重要

關注：鐵路債券利息、永續(xù)債、可轉換債券轉換為股權投資

二、特殊收入的確認

（新）

三、處置資產收入的確認2類（內部與外部），均重要

四、非貨幣性資產投資所得稅處理，重要

五、企業(yè)轉讓上市公司限售股所得稅處理

六、企業(yè)接受政府和股東劃入資

所得稅處理，重要

產

七、相關收入實現(xiàn)的確認銷售貨物，提供勞務，其他

八、其他特殊銷售業(yè)務了解

一、一般收入的確認---9項

【思路】每項計稅收入

一與會計“營業(yè)收入”關系

一了解與納稅申報表關系

一是否繳納增值稅

【提示1］營業(yè)收入，均為不含增值稅的收入。

【提示2］企業(yè)所得稅收入確認時間.注意與增值稅納稅義務發(fā)生時間、會計確認收入時間的異同。1.

銷售貨物收入：屬于“營業(yè)收入”（申報表第一行）。

【解析】銷售有形動產取得的收入，需繳納增值稅，

2.勞務收入:屬于“營業(yè)收入”（申報表第一行）。

【解析】提供勞務、服務的收入，需繳納增值稅。

3.轉讓財產收入:企業(yè)轉讓固定資產、生物資產、無形資產、度拄債權等財產取得的收入—均

不屬于“營業(yè)收入”。

其中：股權轉讓問題較為復雜，僅以以下三個環(huán)節(jié)分析：

/轉讓以及資以所得/

（1）企業(yè)轉讓股權收入

①確認時間：應于轉讓協(xié)議生效且完成股權變更手續(xù)時,確認收入的實現(xiàn)。

②轉讓所得：轉讓股權收入扣除為取得該股權所發(fā)生的成本后,為股權轉讓所得。

企業(yè)在計算股權轉讓所得時，不得扣除被投資企業(yè)未分配利潤等股東留存收益中按該項股權所可能

分配的金額。

（2）撤資減資

區(qū)分股權轉讓所得與股息性所得（與第三節(jié)內容一致）。

收回項目各項解析稅務處理

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1.投資收回相當于初始出資的部分不屬于應稅收入

（1）股息所得：相當于被投資企業(yè)累計未分配利潤屬于應稅收入，但符合條件

和累計盈余公積按減少實收資本比例計算的部分的免稅一一納稅調減

2.財產轉讓

（2）轉讓所得：扣除上面兩項后的余額，確認為轉屬于應稅收入一一不做納稅

讓所得（或損失）調整

（3）企業(yè)清算所得

被清算企業(yè)的股東分得的剩余資產的金額，其中：

①相當于被清算企業(yè)累計未分配利海和累計盈余公積中按該股東所占股份比例計算的部分，應確認

為股息所得（免稅所得）；

②剩余資產減除股息所得后的余額，超過或低于股東投資成本的部分，應確認為股東的投資轉讓所

得或損失。

【單選題?2021年】甲公司2017年8月以800萬元直接投資于乙公司,占有乙公司30、的股權。

2020年12月將全部股權轉讓取得收入1200萬元，并完成股權變更手續(xù)，轉讓時乙公司賬面累計未分

配利泗200萬元。甲公司應確認股權轉讓的應納稅所得額是（）萬元。

A.400B.340

C.900D.200

『正確答案』A

『答案解析」轉讓股權收入扣除為取得該股權所發(fā)生的成本后，為股權轉讓所得。股權轉讓的應納稅

所得額=1200-800=400（萬元）。

4.股息、紅利等權益性投資收益——不屬于“營業(yè)收入”，不是增值稅的應稅行為：

（1）屬于持有期分回的稅后“投資收益”（股息所得）

——符合條件的免稅。

（2）確認時間：按照被投資方作出利潤分配決定的日期確認收入的實現(xiàn)。

（3）被投資企業(yè)將股權（票）溢價所形成的資本公積轉為股本的，不作為投資方企業(yè)的股息、紅

利收入，投資方企業(yè)也不得增加該項長期投資的計稅基礎。

（4）內地企業(yè)投資者通過滬港通投資香港聯(lián)交所上市股票

①取得的轉讓差價所得,計入其收入總額，依法征收企業(yè)所得稅。

②取得的股息紅利所得,計入其收入總額依法計征企業(yè)所得稅。其中，內地居民企業(yè)連續(xù)持有H

股滿12個月取得的股息紅利所得免稅。

【鏈接】免稅收入規(guī)定：符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權益性收益，免稅；但不包括連續(xù)

持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票不足12個月取得的投資收益。

5.利息收入：

（1）按照合同約定的債務人應付利息的日期確認收入的實現(xiàn)。

（2）包括：存貸款利息、債券利息、欠款利息等。

【提示】對于貸款業(yè)務的利息，屬于營業(yè)收入。

（3）混合性投資業(yè)務：兼具權蛔豳雙重特性的投資業(yè)務

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（被投資企業(yè)定期支付利息或保底利息、固定利潤、固定股息；并在投資期滿或滿足特定投資條件

后，贖回投資或償還本金等）

混合性投資業(yè)務的企業(yè)所得稅處理：

①支付的利息一一按債權性：

被投資企業(yè)應于應付利息的日期,確認利息支出，并按規(guī)定進行稅前打除（標準以內）；

投資企業(yè)應于被投資企業(yè)應付利息的日期,確認收入的實現(xiàn)并計入當期應納稅所得額。

【提示】區(qū)別于支付的股息。

②贖回的投資一一按債務重組：

投資雙方應于贖回時將贖價與投資成本之間的差額確認為債務重組損益，分別計入當期應納稅所得

額。

③境外投資者在境內從事混合性投資業(yè)務，作為境內被投資企業(yè)向境外投資者支付的利息處理：

A.滿足條件，支付的利息一一確認利息支出，進行稅前扣除；

B.不滿足條件，同時符合以下兩種情形的，支付的利息一一視為股息，不得進行稅前扣除。

a.該境外投資者與境內被投資企業(yè)構成關聯(lián)關系。

b.境外投資者所在國家（地區(qū)）將該項投資收益認定為權益性投資收益，且不征收企業(yè)所得稅。

6.租金收入:屬于“營業(yè)收入”（申報表第一行）

（1）提供動產、不動產等有形資產的使用權取得的收入。

【提示1）提供動產、不動產的使用權（租賃），屬于增值稅應稅行為，但在增值稅中有差別。

【提示2］有形資產的所有權轉讓屬于“財產轉讓收入”。

（2）按照合同約定的承租人應付租金的日期確認收入的實現(xiàn)。

（3）租賃期限跨年度，且租金提前一次性支付的，出租人可對上述已確認的收入，在租賃期內金

期均勻計入相關年度收入（不同于增值稅）。

不動產租賃期限跨年度且租金一次性支付的納稅處理

稅種納稅義務發(fā)生時間稅務處理

增值稅提供租賃服務采用預收款，為收到預收款當天收到時一次性納稅

附加稅費同增值稅同增值稅

所得稅租賃期內分期均勻計入相關年度收入分期繳納

房產稅租賃期內分期均勻計入分期繳納

印花稅行為稅，書立時按合同所載金額計算繳納收到時一次性納稅

7.特許權使用費收入：屬于“營業(yè)收入”（申報表第一行）

（1）企業(yè)提供專利權、商標權等無形資產的使用權取得的收入，屬于增值稅應稅行為。

【提示】無形資產的所有權轉讓屬于“財產轉讓收入”。

（2）按照合同約定的特許權使用人應付特許權使用費的日期確認收入的實現(xiàn)。

8.接受捐贈收入（包括貨幣性和非貨幣性資產）一一不屬于“營業(yè)收入”，屬于捐贈利得。

【解析1】按照實際收到捐贈資產的FI期確認收入的實現(xiàn)。

【解析2］企業(yè)接受捐贈的非貨幣性資產，計入應納稅所得額的內容包括：（1）受贈資產價值；

（2）由捐贈企業(yè)代為支付的增值稅。不包括受贈企業(yè)另外支付或應付的相關稅費。

【例題?計算題】某企業(yè)2021年12月接受捐贈設備一臺，收到的增值稅專用發(fā)票上注明價款100

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萬元，增值稅13萬元，企業(yè)另支付不含稅運輸費用1萬元、增值稅0.09萬元，取得運輸企業(yè)增值稅專

用發(fā)票。2021年受贈資產會計處理、稅務處理：

『正確答案』

固定資產原值=100+1=101（萬元）

可以抵扣的增值稅=13+0.09=13.09（萬元）

應納稅所得稅額=100+13=113（萬元）

應納企業(yè)所得稅=113X25%=28.25（萬元）

【例題?綜合題】甲為醫(yī)藥行業(yè)上市公司（增值稅一般納稅人）2021年5月接受母公司捐贈的原

材料用于生產應稅藥品，取得增值稅專用發(fā)票，注明價款1000萬元、稅款130萬元，進項稅額已抵扣，

企業(yè)將1130萬元計入資本公積，贈與雙方無協(xié)議約定。

要求回答以下問題：

（1）計入資本公積的處理是否正確并說明理由。

『正確答案』處理錯誤，因雙方無協(xié)議約定，不應計入資本公積，應計入營業(yè)外收入。

（2）上述業(yè)務對會計利潤、應納稅所得額影響。

『正確答案』增加會計利泗1130萬元，應納稅所得額應包含1130萬元。

9.其他收入

是指企業(yè)取得的除以上收入外的其池收入，包括企業(yè)資產溢余收入、逾期未退包裝物押金收入、確

實無法償付的應付款項、已作壞賬損失處理后又收回的應收款項、債務重組收入、補貼收入、違約金收

入、匯兌收益等。

【多選題?2020年】企業(yè)取得的下列各項收入中，應填納企業(yè)所得稅的有（）。

A.債務重組收入

B.逾期未退包裝物押金收入

C.企業(yè)轉讓股權收入

D.已做壞摩損失處理后又收回的應收賬款

『正確答案』ABCD

『答案解析」其他收入包括企業(yè)資產溢余收入、逾期未退包裝物押金收入、確實無法償付的應付款項、

已作壞賬損失處理后又收回的應收款項、債務重組收入、補貼收入、違約金收入、匯兌收益等）。

【例題?綜合題】某空調制造企業(yè)為增值稅一般納稅人，2021年度的生產經營情況如下：

①當年銷售貨物實現(xiàn)銷售收入8000萬元，對應的成本為5100萬元，

②通過其他業(yè)務收入核算轉讓5年以上非獨占許可使用權收入700萬元，與之相應的成本及稅

費為100萬元。

③取得國債利息收入150萬元，企業(yè)債券利息收入180萬元。

④與境內關聯(lián)企業(yè)簽訂資產交換協(xié)議，以成本300萬元，不含稅售價400萬元的中央空調換人

等值設備一臺。

要求：確定該納稅人收入總額、營業(yè)收入。

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『正確答案』

應確認收入總額=8000+700+150+180+400=9430（萬元）

應確認營業(yè)收入=8000+700+400=9100（萬元）。

二、特殊收入的確認——關注以下重點：

1企業(yè)投資者持有2019?2023年發(fā)行的鐵路債券取得的利息收入，逾半征收企業(yè)所得稅。

2永續(xù)債企業(yè)所得稅處理規(guī)定一一有選擇性

（1）可以適用股息、紅利企業(yè)所得稅政策，即：

①投資方：永續(xù)債利息收入可適用居民企業(yè)之間的股息、紅利等權益性投資收益免征企業(yè)所得稅規(guī)定;

②發(fā)行方：支付的永續(xù)債利息支出不得在企業(yè)所得稅稅前扣除。

（2）也可按照債券利息適用企業(yè)所得稅政策，即：

①發(fā)行方：支付的永續(xù)債利息支出準予在其企業(yè)所得稅稅前扣除；

②投資方：取得的永續(xù)債利息收入應當依法納稅。

【提示】采用按照債券利息適用企業(yè)所得稅政策的，需要符合9項條件中的5項（含）以上。

（3）發(fā)行永續(xù)債的企業(yè)對每一永續(xù)債產品的稅收處理方法一經確定，不得變更。

企業(yè)對永續(xù)債采取的稅收處理辦法與會計核算方式不一致的，發(fā)行方、投資方在進行稅收處理時須

作出相應納稅調整。

3、關于可轉換債券轉換為股權投資的稅務處理（新增）

業(yè)務雙方具體業(yè)務稅務處理

持有期間按約定利空取得的利息收入，應

①購買持有期間

當依法申報繳納企業(yè)所得稅

（1）購買②轉換時：可轉債券轉換為股票時，應收未收利息即使會計上未確認收入，稅

方企業(yè)將應收未收利息一并轉為股票收上也應當作為當期利息收入申報納稅

以該債券購買價、應收未收利息和支付的

③轉換后

相關稅費為該股票投資成本

①發(fā)生的可轉換債券的利息按照規(guī)定在稅前扣除.

（2）發(fā)行

②轉換時：按約定將購買方持有的可應付未付利息視同已支付,按照規(guī)定在稅

方企業(yè)

轉債和應付未付利息一并轉為股票前扣除。

三、處置資產收入的確認

【提示】判斷標準：法人資產是否發(fā)生所有權的轉移。

內部處置資產：不確認收入移送他人：視同銷售確認收入

（1）將資產用于生產、制造、加工另一產品（1）用于市場推廣或銷售

（2）改變資產形狀、結構或性能（2）用于交際應酬

（3）改變資產用途（如自建商品房轉為自用或經營）（3）用于職工獎勵或福利

（4）將資產在總機構及其分支機構之間轉移（限于境（4）用于股息分配

內）

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（5）上述兩種或兩種以上情形的混合（5）用于對外捐贈

（6）其他不改變資產所有權屬的用途（6）其他改變資產所有權屬的用

途

【要點】

（1）區(qū)分內部處置與移送他人；

【內部處置】資產所有權在形式和實質上均沒有發(fā)生改變。

（2）視同銷售確定的收入可以作為計算業(yè)務招待費與廣宣費扣除限額的基數(shù)一一屬于銷售營業(yè)收

入；

（3）視同銷售確定收入與會計收入、增值稅關系：

對于會計不屬于營業(yè)收入的，按照視同銷售繳納企業(yè)所得稅：除另有規(guī)定外，按被移送資產的公允

價值確定銷售收入。

處置資產的稅法與會計處理（以自產貨物為例）：

內部處費外部移送

A

r廠、

目產自用總分配構增送、市場推廣福利、分配、投費

會計收入XXX」

企業(yè)所得稅XXJJ

增值稅XJ(SM)JJ

【判斷下列情況的增值稅一一企業(yè)所得稅一一會計收入】

（1）食品廠將自產貨物贈送受災地區(qū)

增值稅：J;企業(yè)所得稅：J;會計收入：X

（2）汽車制造廠將自產汽車獎勵先進職工

增值稅：J;企業(yè)所得稅：V；會計收入：V

（3）建材生產廠將自產建材用于本企業(yè)廠房施工

增值稅：X；企業(yè)所得稅：X；會計收入：X

（4）軟件公司將產品移送外省分公司加工另一產品

增值稅：J;企業(yè)所得稅：X；會計收入：X

（注：“J”代表確認收入，“X”代表不確認收入）

【單選題?2020年】企業(yè)發(fā)生下列處置資產的情形中，應當視同銷售確認企業(yè)所得稅收入的是（）o

A.將自產貨物用于職工福利

B,將開發(fā)產品轉為固定資產

C.將自產貨物用于企業(yè)設備更新

D.將自產貨物在境內總、分支機構之間調撥

『正確答案』A

『答案解析』選項BCD,資產所有權屬未發(fā)生改變，屬于內部處置資產，企業(yè)所得稅不需要視同銷

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2022年注冊會計師《稅法》第四章企業(yè)所得稅法

售。如果將資產用于境外分支機構，不屬于內部處置。

四、非貨幣性資產對外投資企業(yè)所得稅處理

一一投資方遞延納稅（5年）

非貨幣性資產，是指現(xiàn)金、銀行存款、應收賬款、應收票據(jù)以及準備持有至到期的債券投資等貨幣性

資產以外的資產。

非貨幣性資產投資，限于以非貨幣性資產出資設立新的居民企業(yè)，或將非貨幣性資產注入現(xiàn)存的居民

企業(yè)。

1.投資企業(yè)（居民企業(yè)）：

以非貨幣性資產對外投資確認的非貨幣性資產轉讓所得，可在不超過5年期限內,分期均勻計入相

應年度的應納稅所得額，按規(guī)定計算繳納企業(yè)所得稅。

（1）非貨幣性資產轉讓所得:對非貨幣性資產進行評估并按評估后的公允價值扣除計稅基礎后的

余額。

（2）收入實現(xiàn)：投資協(xié)議生效并辦理股權登記手續(xù)時。

（3）股權成本：應以非貨幣性資產的原計稅成本為計稅基礎，加上每年確認的非貨幣性資產轉讓

所得，逐年進行調整。

【例題?計算題】甲公司為增值稅一般納稅人，2021年以存量實物資產對外投資于新設居民企業(yè)，

實物資產計稅基礎為800萬元，評估后的公允價值為不含增值稅價1000萬元，該企業(yè)已按會計準則作賬

務處理。

要求：對上述非貨幣性資產轉讓所得進行企業(yè)所得稅處理。

「正確答案」

（1）2021年會計損益=1000—800=200（萬元）

（2）企業(yè)所得稅相關處理：

年度會計損益納稅所得納稅調整投資成本（計稅基礎）

202120040—160800+40=840

2022040+40840+40=880

2023040+40880+40=920

20240404-40920+40=960

20250404-40960+40=1000

2.被投資企業(yè)：取得非貨幣性資產的計稅基礎，應按非貨幣性資產的公允價值確定。

【例題】依上例，被投資企業(yè)接受非貨幣性資產的計稅基礎為1000萬元。

3.投資企業(yè)停止執(zhí)行遞延納稅政策:

（1）對外投資5年內轉讓上述股權或投資收回：應停止執(zhí)行遞延納稅政策，并就遞延期內尚未確認

的非貨幣性資產轉讓所得，在轉讓股權或投資收回當年的企業(yè)所得稅年度匯算清繳時，一次性計算繳納企業(yè)

所得稅；企業(yè)在計算股權轉讓所得時，可將股權的計稅基礎一次調整到位。

【例題】依上例，如果甲公司（投資方）2022年轉讓投資，轉讓所得=轉讓收入一投資成本880,

繳納企業(yè)所得稅。

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（2）對外投資5年內注銷：應停止執(zhí)行遞延納稅政策，并就遞延期內我未確認的非貨幣性資產轉讓

所得，在注銷當年的企業(yè)所得稅年度匯算清繳時，一次性計算繳納企業(yè)所得稅。

【單選題-2018年】某居民企業(yè)以其持有的一處房產投資設立一家公司，如不考慮特殊性稅務處

理，下列關于該投資行為涉及企業(yè)所得稅處理的表述中，正確的是（）。

A.以簽訂投資協(xié)議的當天為納稅申報時間

B,以房產的賬面價值作為被投資方的計稅基礎

C.以房產對外投資確認的轉讓所得，按6年分期均勻計入相應年度的應納稅所得額

D.對房產進行評估，并按評估后的公允價值扣除計稅基礎后的余額確認房產的轉讓所得

『正確答案』D

『答案解析』選項A,企業(yè)以非貨幣性資產對外投資，應于投資協(xié)議生效并辦理股權登記手續(xù)時，

確認非貨幣性資產轉讓收入的實現(xiàn)；選項B,以房產的公允價值作為被投資方的計稅基礎；選項C,

以非貨幣性資產對外投資確認的非貨幣性資產轉讓所得，可在不超過5年期限內，分期均勻計入相

應年度的應納稅所得額，按規(guī)定計算繳納企業(yè)所得稅。

五、企業(yè)轉讓上市公司限售股有關所得稅處理

1.企業(yè)轉讓代個人持有的限售股征稅問題：

（1）企業(yè)轉讓限售股取得的收入，扣除限售股原值和合理稅費后的鰻為該限售股轉讓所得。

（2）企業(yè)未能提供完整、真實的限售股原值憑證，不能準確計算該限售股原值的，主管稅務機關

一律按該限售股轉讓收入的15%,核定為該限售股原值和合理稅費。

限售股轉讓所得=限售股轉讓收入X—

2,企業(yè)在限售股解禁前轉讓限售股征稅問題：

企業(yè)應按減持在證券登記結算機構登記的限售股取得的全部收入，計入企業(yè)當年度應稅收入計算納

稅。

【例題】某企業(yè)轉讓代前三大自然人股東持有的因股權分置改革原因形成的限售股，取得收入240

萬元。但因歷史原因，公司未能提供完整、真實的限售股原值憑證，且不能準確計算該部分限售股的原

值，故已全額記入投資收益。

要求：計算納稅調整額。

『正確答案』應調減應納稅所得額=240X15%=36（萬元）

六、企業(yè)接收政府和股東劃入資產所得稅處理1.

關于企業(yè)接收政府劃入資產的企業(yè)所得稅處理

接收項目企業(yè)所得稅處理

不屬于收入范疇，按國家資本金處理。

<1）接收政府投資資產

資產計稅基礎按政府確定的接收價值確定。

（2）接收政府指定專門用途資財政性資金性質的，作為不征稅收入.相應的成本費用不得

產扣除

按政府確定的接收價值計入當期收入總額。

（3）接收政府無償劃入資產

如果政府沒有確定接收價值的，應按米產的公允價值確定應

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稅收入

2.關于企業(yè)接收股東劃入資產的企業(yè)所得稅處理

處理方式所得稅處理計稅基礎

(1)凡作為資本金(包括資本公積)屬于正常接收投資行為，不作為收入進行

公允價值

且在會計上已作實際處理所得稅處理；

(2)凡作為收入處理屬于接受捐贈行為，計入收入總額公允價值

【綜合題節(jié)選-2020年】某鮮奶生產企業(yè)2020年獲得市政府為支持乳制品行業(yè)發(fā)展、給與每戶

定額撥付財政繳;納資金300萬元。企業(yè)收到相關資金，將其全額計入營業(yè)外收入并作為企業(yè)所得稅不征稅

收入，經審核符合稅法相關規(guī)定。

要求：根據(jù)上述資料，按照下列順序計算回答問題：

(1)判斷上述業(yè)務是否需要繳納增值稅并說明理由。

(2)計算上述業(yè)務應調整的企業(yè)所得稅應納稅所得額。

『正確答案』

(1)不繳納增值稅。納稅人取得的財政補貼收入，與銷售貨物的收入或者數(shù)量沒有直接掛鉤，

不征收增值稅。

(2)作為不征稅收入處理，應調減應納稅所得額300萬元。

七、相關收入實現(xiàn)的確認時間

【區(qū)分】增值稅納稅義務發(fā)生時間#企業(yè)所得稅收入確認時間#會計確認

收入項目收入確認時間

(1)銷售商品采用托收承付方式的，在辦妥托收手續(xù)

時確認收入

(2)銷售商品采取預收款方式的,在發(fā)出商品時確認

收入

(3)銷售商品需要安裝和檢驗的，在購買方接受商品

以及安裝和檢驗完畢時確認收入。如果安裝程序比較

簡單，可在發(fā)出商品時確認收入

1.商品銷售收入(4)銷售商品采用支付手續(xù)費方式委托代銷的，在政

到代銷清單時確認收入

(5)產品分成：分得產品的時間確認收入

(6)取得政府財政資金

①根據(jù)企業(yè)銷售貨物、提供勞務服務的數(shù)量、金額的

一定比例給予全部或部分資金支付的，應當按照權責

發(fā)生制原則確認收入。

②除上述情形外，按照實際取得收入的時間確認收

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2022年注冊會計師《稅法》第四章企業(yè)所得稅法

入。

⑴安裝費。應根據(jù)安裝完工進度確認收入。安裝

工作是商品銷售附帶條件的，安裝費在確認商品銷售

實現(xiàn)時確認收入

⑵宣傳媒介的收費。廣告的發(fā)布，應在相關的廣告

或商業(yè)行為出現(xiàn)于公眾面前時確認收入。廣告的制作

費，應根據(jù)制作廣告的完工進度確認收入

2.勞務收入（詳細內容見教材，在此處⑶軟件費。為特定客戶開發(fā)軟件的收費，應根據(jù)開

只是列舉）發(fā)的完工進度確認收入

（4）服務費。包含在商品售價內可區(qū)分的服務費，

在提供服務的期間分期確認收入

⑸特許權費。屬于提供設備和其他有形資產的特許

權費，在交付資產或轉移資產所有權時確認收入；屬

于提供初始及后續(xù)服務的特許權費，在提供服務時確

認收入

轉讓協(xié)議生效且完成股權變更手續(xù)時，確認收入的實

3.企業(yè)轉讓股權收入

現(xiàn)

除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，按照被投

4.股息、紅利等權益性投資收益

資方作出利潤分配決定的日期確認收入的實現(xiàn)

按照合同約定的債務人應付利息的日期確認收入的實

5.利息收入

現(xiàn)

如果交易合同或協(xié)議中規(guī)定租賃期限跨年度，且租金

6.租金收入提前一次性支付，可對已確認的收入，在租賃期內，

分期均勻計入相關年度收入

按照合同約定的特許權使用人應付特許權使用費的日

7.特許權使用費收入

期確認收入的實現(xiàn)

8.接受捐贈收入按照實際收到捐贈資產的日期確認收入的實現(xiàn)

9.企業(yè)取得財產（包括各類資產、股權、不論是以貨幣形式、還是非貨幣形式體現(xiàn)，除另有規(guī)

債權等）轉讓收入、債務重組收入、接定外，均應一次性計入確認收入的年度計算繳納企業(yè)

受捐贈收入、無法償付的應付款收入等所得稅

【例題?綜合題節(jié)選】某市區(qū)甲為醫(yī)藥行業(yè)上市公司（增值稅一般納稅人），2021年6月采用支

付手續(xù)費方式委托乙公司銷售藥品，不公稅價格為3000萬元，成本為2500萬元，藥品已經發(fā)出：微

止2021年12月31日未收到代銷清單，甲企業(yè)未對該業(yè)務進行增值稅和企業(yè)所得稅相應處理。要

求：上述企業(yè)增值稅和所得稅處理是否正確、說明理由、如何處理。

（提示：假定甲公司自行計算會計利泗為9300萬元。）

『正確答案』

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2022年注冊會計師《稅法》第四聿企業(yè)所得稅法

（1）企業(yè)增值稅處理錯誤，所得稅處理正確，增值稅中委托代銷貨物，未收到代銷清單滿180

天應繳納增值稅。

（2）調整增值稅應納稅額=3000X13%=390（萬元）

（3）調整城建稅額、教育費附加及地方教育附加

=390X（7%+3%+2%）=46.8（萬元）

（4）調整會計利潤=9300-46.8=9253.2（萬元）

八、其他特殊銷售業(yè)務（了解）

特殊業(yè)務收入確認

一般：按售價確認收入，回購的商品作為購進商品處理

售后回購融資回購：收到的款項應確認為負債，回購價格大于原售價的，差額應在回購期

間確認為利息費用

以舊換新按銷售新商品確認收入，回收的舊商品作為購進處理

商業(yè)折扣按扣除折扣后的金額確定銷售收入；

折扣、折讓

現(xiàn)金折扣按折扣前的金額確定銷售收入

不屬于捐贈，應將總的銷售金額按各項商品的公允價值的比例來分攤確認各項的

買贈方式

銷售收入

【知識點2］不征稅收入和免稅收入

【考情分析】重要考點

一、不征稅收入

1.財政撥款:納入預算管理的事業(yè)單位、社會團體等組織撥付的財政資金。

2.依法收取并納入財政管理的行政事業(yè)性收費、政府性基金。

3.其他不征稅收入：是指企業(yè)取得的，由國務院財政、稅務主管部門規(guī)定專項用途并經國務院批準的

財政性資金。

4.專項用途財政性資金企業(yè)所得稅處理的具體規(guī)定:有特定的來源和具體管理要求，單獨進行核算。

（1）企業(yè)能夠提供資金撥付文件，且文件中規(guī)定該資金的專項用途；

（2）財政部門或其他撥付資金的政府部門對該資金有專門的資金管理辦法或具體管理要求；

（3）企業(yè)對該資金以及以該資金發(fā)生的支出單獨進行核算。

【解析1】財政性資金，指企業(yè)取得的來源于縣級以上人民政府及有關部門的財政補助、補貼、貸款

貼息，以及其他各類財政專項資金，包括直接減免的增值稅和即征即退、先征后退、先征后返的各種稅收,

但不包括企業(yè)按規(guī)定取得的出口退稅款。

【解析2］財政性資金，會計核算“營業(yè)外收入”、“其他收益”、“遞延收益