高級財(cái)務(wù)會計(jì)教學(xué)課件合并會計(jì)報(bào)表張偉高級財(cái)務(wù)會計(jì)教學(xué)課件教學(xué)目的經(jīng)過本課程的教與學(xué)，使學(xué)生掌握各有關(guān)專題的根本實(shí)際與方法，完好把握財(cái)務(wù)會計(jì)學(xué)科體系，關(guān)注會計(jì)前沿的開展動態(tài)，提高從現(xiàn)實(shí)務(wù)任務(wù)的才干。課程簡介“高級財(cái)務(wù)會計(jì)〞課程是在“中級財(cái)務(wù)會計(jì)〞課程的根底上，對一些特殊行業(yè)、特殊業(yè)務(wù)、特殊呈報(bào)的會計(jì)問題進(jìn)展研討的一門會計(jì)學(xué)專業(yè)必修課程。高級財(cái)務(wù)會計(jì)所涉及的內(nèi)容，往往屬于國際會計(jì)領(lǐng)域前沿性問題或國內(nèi)經(jīng)濟(jì)生活中企業(yè)正在面臨的新問題。本課程設(shè)置十二章，分別就合并會計(jì)、外幣業(yè)務(wù)會計(jì)、租賃會計(jì)、衍生金融工具會計(jì)、物價(jià)變動會計(jì)、企業(yè)清算與企業(yè)重組會計(jì)、投資性房地產(chǎn)會計(jì)、生物資產(chǎn)會計(jì)、油氣開采會計(jì)以及保險(xiǎn)合同會計(jì)等十一個(gè)專題，引見高級財(cái)務(wù)會計(jì)的根本實(shí)際和根本方法。預(yù)修課程：根底會計(jì)、中級財(cái)務(wù)會計(jì)課程定位對于本科階段的學(xué)習(xí)來講，“高級財(cái)務(wù)會計(jì)〞課程是“中級財(cái)務(wù)會計(jì)〞課程的延伸；對于研討生階段的學(xué)習(xí)來講，“高級財(cái)務(wù)會計(jì)〞課程是會計(jì)學(xué)專業(yè)碩士研討生“財(cái)務(wù)呈報(bào)〞課程的根底。本課程是會計(jì)學(xué)專業(yè)的中心專業(yè)課，也可作為其他財(cái)經(jīng)類專業(yè)的選修課。

課程構(gòu)造本課程教學(xué)由以下幾部分組成：課前預(yù)備授課階段課后復(fù)習(xí)閱讀教學(xué)方案相關(guān)問題；閱本課程教學(xué)由以下幾部分組成：課前預(yù)備授課階段課后復(fù)習(xí)讀教材中相關(guān)章節(jié)及補(bǔ)充資料；復(fù)習(xí)上一次課程講授內(nèi)容。講授根本原理與方法；討論重點(diǎn)、難點(diǎn)問題；習(xí)題與案例解析個(gè)人作業(yè)小組作業(yè)第一章企業(yè)合并會計(jì)一、企業(yè)合并概述二、企業(yè)合并的會計(jì)處置方法一、企業(yè)合并的含義企業(yè)合并，是指將兩個(gè)或者兩個(gè)以上單獨(dú)的企業(yè)合并構(gòu)成一個(gè)報(bào)告主體的買賣或事項(xiàng)。在了解企業(yè)合并的概念時(shí)，至少應(yīng)該留意到以下幾個(gè)問題：第一節(jié)企業(yè)合并的含義與分類第一，“單獨(dú)的主體“單獨(dú)的主體〞既是獨(dú)立的法人主體也是獨(dú)立的報(bào)告主體，即，作為獨(dú)立的法人單位，單獨(dú)的企業(yè)應(yīng)定期提供單獨(dú)的財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告第二，“合并構(gòu)成一個(gè)報(bào)告主體〞“合并構(gòu)成一個(gè)報(bào)告主體〞是指多個(gè)企業(yè)合并后構(gòu)成的合并體作為一個(gè)報(bào)告主體，它應(yīng)該是經(jīng)濟(jì)意義上的一個(gè)整體，而從法律意義上看能夠是一個(gè)法人主體，也能夠是多個(gè)法人主體。第三，“買賣或事項(xiàng)〞——企業(yè)合并的定性

企業(yè)合并假設(shè)是一項(xiàng)買賣，將涉及到公允價(jià)值的運(yùn)用；企業(yè)合并假設(shè)僅僅是對參與合并各方資產(chǎn)、負(fù)債重新組合的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，那么只能運(yùn)用賬面價(jià)值進(jìn)展確認(rèn)與計(jì)量。例1-1：企業(yè)合并定義的了解A公司B公司A公司+=A、B公司合并前為互為獨(dú)立的兩個(gè)法人主體。以下是A、B合并的三種情況：C公司B公司A公司A公司B公司A公司B公司+++==情況1：A公司獲得B公司凈資產(chǎn)，B公司注銷情況2：A、B公司合并創(chuàng)設(shè)C公司，A、B公司注銷情況3：A獲得對B公司的控制權(quán)，A、B仍堅(jiān)持法人主體位置合并構(gòu)成的報(bào)告主體合并構(gòu)成的報(bào)告主體從合并報(bào)表角度看，A、B構(gòu)成一個(gè)報(bào)告主體〔二〕企業(yè)合并的動因a、運(yùn)營協(xié)同效應(yīng):主要指的是并購給企業(yè)消費(fèi)運(yùn)營活動在效率方面帶來的變化及效率的提高所產(chǎn)生的效益，其含義為：并購改善了公司的運(yùn)營，從而提高了公司效益，包括并購產(chǎn)生的規(guī)模經(jīng)濟(jì)、優(yōu)勢互補(bǔ)、本錢降低、市場分額擴(kuò)展、更全面的效力等。〔二〕企業(yè)合并的動因b、財(cái)務(wù)協(xié)同效應(yīng):所謂財(cái)務(wù)協(xié)同效應(yīng)就是指在企業(yè)兼并發(fā)生后，經(jīng)過將收買企業(yè)的低資本本錢的內(nèi)部資金，投資于被收買企業(yè)的高效益工程上，從而使兼并后的企業(yè)資金運(yùn)用效益更為提高。那些開展時(shí)間較長，已進(jìn)入成熟期或衰退期的企業(yè)，往往有相對富有的現(xiàn)金流入，但是苦于沒有適宜的投資時(shí)機(jī)，而將資金用于股利的發(fā)放。長此以往，企業(yè)開展前景會更加暗淡，逐漸走向衰落，所以其管理當(dāng)局希望能從其他企業(yè)中找到有較高報(bào)答的投資時(shí)機(jī)，從而構(gòu)成資金供應(yīng)。與此同時(shí)，那些新興企業(yè)增長速度較快，具有良好的投資時(shí)機(jī)，但是其內(nèi)部資金缺乏，而外部融資的資金本錢較高，加之企業(yè)負(fù)債才干差，獲取資金的途徑非常有限，因此特別需求資金。在這種情況下，企業(yè)兼并在供求之間搭起了通道。兩種企業(yè)經(jīng)過兼并方式構(gòu)成一個(gè)小型的資本市場，一方面可以提高企業(yè)資金的效益，另一方面得到了富余的低本錢資金，可以抓住良好的投資時(shí)機(jī)，使得兼并后企業(yè)可以更科學(xué)、合理的運(yùn)用資金。這也正是財(cái)務(wù)協(xié)同效應(yīng)的意義所在?！捕称髽I(yè)合并的動因c、企業(yè)開展戰(zhàn)略動機(jī)根據(jù)企業(yè)消費(fèi)周期實(shí)際，每一個(gè)企業(yè)的產(chǎn)品都有一個(gè)開發(fā)、試制、成型、衰退的過程。消費(fèi)某一主導(dǎo)產(chǎn)品的企業(yè)，一方面可以不斷地開發(fā)新種類順應(yīng)企業(yè)的產(chǎn)品生命周期，另一方面那么可以制定較長久的開展戰(zhàn)略，有認(rèn)識地經(jīng)過企業(yè)合并的方式進(jìn)展產(chǎn)品的轉(zhuǎn)移。近年來出于這種動機(jī)進(jìn)展的兼并活動越來越多，而且明顯地表如今以下三個(gè)方面：第一，企業(yè)經(jīng)過兼并進(jìn)入新市場。企業(yè)進(jìn)入新市場時(shí)存在各種壁壘，而經(jīng)過兼并進(jìn)入新市場可以有效地防止這種“進(jìn)入壁壘〞。[第二，企業(yè)經(jīng)過兼并，可以在技術(shù)、市場、專利產(chǎn)品、管理等方面的專長以及優(yōu)秀的企業(yè)文化等各方面實(shí)現(xiàn)共享或取長補(bǔ)短，實(shí)現(xiàn)互利效應(yīng)。第三，企業(yè)經(jīng)過兼并能獲得科學(xué)技術(shù)上的競爭優(yōu)勢?？茖W(xué)技術(shù)在經(jīng)濟(jì)開展中起著越來越重要的作用。企業(yè)在本錢、質(zhì)量上的競爭往往轉(zhuǎn)化為科學(xué)技術(shù)上的競爭。企業(yè)經(jīng)常為了獲得消費(fèi)技術(shù)或產(chǎn)品技術(shù)上的優(yōu)勢而進(jìn)展兼并活動?！捕称髽I(yè)合并的動因d、市場份額效應(yīng)市場份額效應(yīng)是指收買可以以較低的本錢和代價(jià)獲得較大的市場份額，從而使企業(yè)獲得某種程度和方式的壟斷，這種壟斷既能帶來壟斷利潤又能堅(jiān)持一定的競爭優(yōu)勢。橫向收買、縱向收買和混合收買都能擴(kuò)展企業(yè)的市場份額而獲得市場份額效應(yīng)。但相比較而言，橫向收買的效果最為明顯，縱向收買次之，而混合收買在這方面的作用那么是間接的?！捕称髽I(yè)合并的動因企業(yè)開展動機(jī)獲取企業(yè)開展時(shí)機(jī)的動機(jī)。在競爭猛烈的市場經(jīng)濟(jì)中，企業(yè)只需不斷開展，才干堅(jiān)持和加強(qiáng)其市場中的相對位置；企業(yè)開展一是經(jīng)過企業(yè)內(nèi)部積累，二是經(jīng)過并購其它企業(yè)，來迅速擴(kuò)展本人的消費(fèi)才干。相比而言，并購方式比內(nèi)部積累方式速度快，效率高，更重要的是可以獲取未來的開展時(shí)機(jī)。一、企業(yè)合并概述〔2〕〔三〕企業(yè)合并的類型A、同一控制下的企業(yè)合并與非同一控制下的企業(yè)合并B、吸收合并、新設(shè)合并與控股合并C、橫向合并、縱向合并與混合合并按合并雙方合并前、后最終控制方能否發(fā)生變化進(jìn)展分類兩類合并的概念兩類合并的本質(zhì)兩類合并的實(shí)施方式兩類合并的法律結(jié)果企業(yè)合并同一控制下的企業(yè)合并非同一控制下的企業(yè)合并留意：比較1。兩類合并的概念比較企業(yè)合并同一控制下的企業(yè)合并非同一控制下的企業(yè)合并IFRSNo.3將此類排除在本準(zhǔn)那么之外參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或一樣的多方最終控制且該控制并非暫時(shí)性的。參與合并的各方在合并前后不屬于同一方或一樣的多方最終控制。關(guān)鍵詞：控制最終控制暫時(shí)性合并前、后最終控制方變化與否參與合并各方的稱謂合并日與購買日定義“控制〞關(guān)系的認(rèn)定投資單位擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)但不能控制被投資單位的情形潛在表決權(quán)實(shí)踐獲得控制權(quán)之日“買賣日〞與“購買日〞有何區(qū)別？一次交換買賣實(shí)現(xiàn)的合并，買賣日與購買日一致多次交換買賣實(shí)現(xiàn)的合并，買賣日是各單項(xiàng)投資在購買方財(cái)務(wù)報(bào)表中確認(rèn)之日，購買日那么是獲得控制權(quán)之日同一方：母公司或有關(guān)主管單位一樣的多方：根據(jù)投資者的合同或協(xié)議暫時(shí)性：合并前〔1年〕合并后〔1年〕同一控制下的企業(yè)合并：企業(yè)合并前企業(yè)合并后母公司P子公司A子公司B孫公司B1母公司P子公司A子公司B孫公司B12。兩類合并的本質(zhì)比較同一控制下的企業(yè)合并，由于合并各方在合并前、后的最終控制方?jīng)]有發(fā)生變化，準(zhǔn)那么沒有把這種合并視為“買賣〞，只是當(dāng)作一個(gè)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)。因此，相應(yīng)的會計(jì)處置中采用賬面價(jià)值進(jìn)展計(jì)量。非同一控制下的企業(yè)合并，由于參與合并各方在合并前、后不屬于同一方或一樣的多方最終控制，這種合并本質(zhì)上是一種買賣——購買方購買被購買方控制權(quán)的買賣。正由于如此，相應(yīng)的會計(jì)處置中需求遵照買賣規(guī)那么，運(yùn)用自愿買賣的雙方都可以接受的價(jià)值——公允價(jià)值。同一控制與非同一控制的判別同一控制下的企業(yè)合并參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或一樣的多方最終控制且該控制并非暫時(shí)性的，為同一控制下的企業(yè)合并。實(shí)施最終控制的一方，通常是指企業(yè)集團(tuán)中的母公司或者有關(guān)主管單位。實(shí)施最終控制的一方為有關(guān)主管單位的，企業(yè)合并是指在某一主管單位主導(dǎo)下進(jìn)展的合并，但假設(shè)有關(guān)主管單位并未參與企業(yè)合并過程中詳細(xì)商業(yè)條款的制定，如并未參與合并定價(jià)、合并方式及其他涉及企業(yè)合并的詳細(xì)安排等，不屬于同一控制下的企業(yè)合并。一樣的多方，是指根據(jù)投資者之間的協(xié)議商定，為擴(kuò)展其中某一投資者對被投資單位股份的控制比例，或者穩(wěn)定某一投資者對被投資單位的控制位置，在對被投資單位的消費(fèi)運(yùn)營決策行使表決權(quán)時(shí)發(fā)表一樣意見的兩個(gè)或兩個(gè)以上的法人或其他組織?？刂撇⒎菚簳r(shí)性，是指參與合并各方在合并前后較長的時(shí)間內(nèi)受同一方或多方控制，控制時(shí)間通常在1年以上〔含1年〕。一方或一樣的多方控制下的企業(yè)合并，合并雙方的合并行為不完全是自愿進(jìn)展和完成的，這種企業(yè)合并不屬于買賣行為，而是參與合并各方資產(chǎn)和負(fù)債的重新組合。非同一控制下的企業(yè)合并參與合并的各方在合并前后不受同一方或一樣的多方最終控制的，為非同一控制下的企業(yè)合并。相對于同一控制下的企業(yè)合并而言，非同一控制下的企業(yè)合并是合并各方自愿進(jìn)展的買賣行為，作為一種公平的買賣，該當(dāng)以公允價(jià)值為根底進(jìn)展計(jì)量。3。兩類合并的合并對價(jià)的方式比較付出資產(chǎn)發(fā)生或承當(dāng)負(fù)債發(fā)行權(quán)益性證券4。兩類合并的法律結(jié)果比較無論是同一控制下的企業(yè)合并還是非同一控制下的企業(yè)合并，從合并后主體的法律意義上分類，都有能夠產(chǎn)生兩種結(jié)果：合并后主體仍為多個(gè)法律主體——構(gòu)成母子公司關(guān)系合并主體成為一個(gè)法律主體——不構(gòu)成母子公司關(guān)系不構(gòu)成母子公司關(guān)系的企業(yè)合并吸收合并新設(shè)合并構(gòu)成母子公司關(guān)系的企業(yè)合并控股合并獲得凈資產(chǎn)獲得股權(quán)企業(yè)合并的第二種分類方法〔二〕按合并后主體的法律方式不同進(jìn)展分類吸收合并新設(shè)合并控股合并企業(yè)合并法律意義上的企業(yè)合并同一控制下的企業(yè)合并非同一控制下的企業(yè)合并結(jié)果1：不構(gòu)成母子公司關(guān)系結(jié)果2：構(gòu)成母子公司關(guān)系長期股權(quán)投資企業(yè)合并構(gòu)成的其他方式獲得的控制共同控制、艱苦影響、非控、非共控、非艱苦影響投資后：本錢法、權(quán)益法構(gòu)成投資：購買法、權(quán)益結(jié)合法〔企業(yè)合并與長期股權(quán)投資的關(guān)系〕例1-2：企業(yè)合并的分類A公司B公司A公司+=A、B公司合并前為互為獨(dú)立的兩個(gè)法人主體。以下是A、B合并的三種情況：C公司B公司A公司A公司B公司A公司B公司+++==吸收合并：A公司獲得B公司凈資產(chǎn)，B公司注銷新設(shè)合并：A、B公司合并創(chuàng)設(shè)C公司，A、B公司注銷控股合并：A獲得對B公司的控制權(quán)，A、B仍堅(jiān)持法人主體位置〔三〕按涉及行業(yè)的不同進(jìn)展分類橫向合并縱向合并混合合并企業(yè)合并第二節(jié)企業(yè)合并的會計(jì)處置方法概要主要有兩個(gè)問題：——合并日〔或購買日〕對企業(yè)合并確實(shí)認(rèn)與計(jì)量——合并日〔或購買日〕合并報(bào)表編制詳細(xì)內(nèi)容見第二章不構(gòu)成母子公司關(guān)系的合并〔吸收合并、新設(shè)合并〕構(gòu)成母子公司關(guān)系的合并〔控股合并〕借：有關(guān)資產(chǎn)賬戶[獲得的凈資產(chǎn)]貸：有關(guān)負(fù)債賬戶

貸：現(xiàn)金應(yīng)付債券[支付的合并對價(jià)]股本等現(xiàn)金等[支付的合并費(fèi)用]對企業(yè)合并確實(shí)認(rèn)與計(jì)量——賬務(wù)處置根本框架借：長期股權(quán)投資[獲得股權(quán)]

貸：現(xiàn)金應(yīng)付債券[支付的合并對價(jià)]股本等現(xiàn)金等[支付的合并費(fèi)用]合并方合并日

購買方購買日確認(rèn)與計(jì)量企業(yè)合并的賬務(wù)處置中的關(guān)鍵問題：權(quán)益結(jié)合法和購買法，對以上問題有不同回答如何確認(rèn)與計(jì)量獲得的凈資產(chǎn)或股權(quán)支付的合并對價(jià)應(yīng)如何計(jì)量？兩者假設(shè)有差別，應(yīng)如何處置？合并費(fèi)用如何處置？一、權(quán)益結(jié)合法與購買法的根本內(nèi)容〔一〕權(quán)益結(jié)合法的根本內(nèi)容〔二〕購買法的根本內(nèi)容〔一〕權(quán)益結(jié)合法的根本內(nèi)容IASNo.22：權(quán)益結(jié)合法是指參與合并的企業(yè)的股東結(jié)合控制他們實(shí)踐上全部的資產(chǎn)和運(yùn)營，以便繼續(xù)對結(jié)合實(shí)體分享利益和分擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的合并。含義IFRSNo.3：權(quán)益結(jié)合法的采用僅限于權(quán)益是主要對價(jià)行使的企業(yè)合并?！惨弧硻?quán)益結(jié)合法的根本內(nèi)容合并的本質(zhì)是權(quán)益之結(jié)合而非購買買賣合并中獲得凈資產(chǎn)或股權(quán)的入賬價(jià)值按賬面價(jià)值確定合并費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用不需求確認(rèn)合并商譽(yù)需求調(diào)整股東權(quán)益合并當(dāng)年凈收益的計(jì)算主要特點(diǎn)尤其應(yīng)留意期中合并的情況為何調(diào)整？如何調(diào)整？〔一〕權(quán)益結(jié)合法的根本內(nèi)容合并后主體的股東權(quán)益＝合并后主體擁有的參與各方合并前股東權(quán)益之和合并后主體股本總額＝發(fā)行在外普通股面值總額合并后主體投入資本總額＝合并后主體擁有的參與各方合并前投入資本之和假設(shè)合并后主體股本面值大于合并前各方投入資本之和，那么：合并后投入資本總額＝合并后主體股本總額合并后主體留存收益＝合并后主體股東權(quán)益－合并后主體投入資本運(yùn)用要點(diǎn)合并前后權(quán)益總額不變據(jù)此調(diào)整資本溢價(jià)據(jù)此調(diào)整留存收益〔一〕權(quán)益結(jié)合法的根本內(nèi)容借：有關(guān)凈資產(chǎn)[獲得的被并方凈資產(chǎn)賬面價(jià)值]合并費(fèi)用[發(fā)生的合并費(fèi)用]*貸：股本[為合并而發(fā)行股票的面值]貸或借：資本公積[調(diào)整的資本溢價(jià)]**貸或借：留存收益[調(diào)整的留存收益]貸：銀行存款等[支付的合并費(fèi)用]吸收合并賬務(wù)處置相當(dāng)于被并方股東權(quán)益賬面價(jià)值*詳細(xì)賬戶如“管理費(fèi)用〞等**詳細(xì)調(diào)整方法參考前述“運(yùn)用要點(diǎn)〞〔一〕權(quán)益結(jié)合法的根本內(nèi)容借：長期股權(quán)投資[獲得的被并方股權(quán)份額賬面價(jià)值]合并費(fèi)用[發(fā)生的合并費(fèi)用]貸：股本[為合并而發(fā)行股票的面值]貸或借：資本公積[調(diào)整的資本溢價(jià)]貸或借：留存收益[調(diào)整的留存收益]貸：銀行存款等[支付的合并費(fèi)用]控股合并賬務(wù)處置相當(dāng)于獲得的被并方股權(quán)賬面價(jià)值份額例1－3：吸收合并資料：甲公司、乙公司合并前資料見教材【例1－4】；假定甲公司2006年1月初發(fā)行每股面值10元的普通股吸收合并乙公司；假定甲公司發(fā)行普通股股數(shù)的情況分別為：60000股、63000股、67000股、68000股、95000股、101000股。要求：分別以上6種情況，對甲公司吸收合并乙公司的事項(xiàng)進(jìn)展賬務(wù)處置〔金額單位：萬元〕。甲公司合并后有關(guān)數(shù)據(jù)計(jì)算表情況股東權(quán)益（1）＝228+100股本（2）投入資本（3）＝165+70資本溢價(jià)（4）＝（3）－（2）留存收益（5）＝（1）－（3）應(yīng)調(diào)整資本溢價(jià)（6）＝（4）－5應(yīng)調(diào)整留存收益（7）＝（5）－631328160+60＝2202351593+10+302328160+63＝2232351293+7+303328160+67＝227235893+3+304328160+68＝228235793+2+305328160+95＝255255073-5+106328160+101＝261261067-5+4借：銀行存款等貨幣資金60應(yīng)收賬款15庫存商品等存貨25固定資產(chǎn)200貸：短期借款8應(yīng)付賬款30應(yīng)付職工薪酬2其他應(yīng)付款10長期借款150股本60〔10元×60000股〕資本公積10〔15－5〕留存收益30〔93－63〕并入凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值100添加股東權(quán)益100甲公司合并日賬務(wù)處置：情況1——發(fā)行60000股借：銀行存款等貨幣資金60應(yīng)收賬款15庫存商品等存貨25固定資產(chǎn)200貸：短期借款8應(yīng)付賬款30應(yīng)付職工薪酬2其他應(yīng)付款10長期借款150股本63〔10元×63000股〕資本公積7〔12－5〕留存收益30〔93－63〕并入凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值100添加股東權(quán)益100甲公司合并日賬務(wù)處置：情況2——發(fā)行63000股借：銀行存款等貨幣資金60應(yīng)收賬款15庫存商品等存貨25固定資產(chǎn)200貸：短期借款8應(yīng)付賬款30應(yīng)付職工薪酬2其他應(yīng)付款10長期借款150股本67〔10元×67000股〕資本公積3〔8－5〕留存收益30〔93－63〕并入凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值100添加股東權(quán)益100甲公司合并日賬務(wù)處置：情況3——發(fā)行67000股借：銀行存款等貨幣資金60應(yīng)收賬款15庫存商品等存貨25固定資產(chǎn)200貸：短期借款8應(yīng)付賬款30應(yīng)付職工薪酬2其他應(yīng)付款10長期借款150股本68〔10元×68000股〕資本公積2〔7－5〕留存收益30〔93－63〕并入凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值100添加股東權(quán)益100甲公司合并日賬務(wù)處置：情況4——發(fā)行68000股借：銀行存款等貨幣資金60應(yīng)收賬款15庫存商品等存貨25固定資產(chǎn)200資本公積5〔0－5〕貸：短期借款8應(yīng)付賬款30應(yīng)付職工薪酬2其他應(yīng)付款10長期借款150股本95〔10元×95000股〕留存收益10〔73－63〕〔并入凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值100，所以，添加股東權(quán)益100〕甲公司合并日賬務(wù)處置：情況5——發(fā)行95000股借：銀行存款等貨幣資金60應(yīng)收賬款15庫存商品等存貨25固定資產(chǎn)200資本公積5〔0－5〕貸：短期借款8應(yīng)付賬款30應(yīng)付職工薪酬2其他應(yīng)付款10長期借款150股本101〔10元×101000股〕留存收益4〔67－63〕〔并入凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值100，所以，添加股東權(quán)益100〕甲公司合并日賬務(wù)處置：情況6——發(fā)行101000股例1－4：控股合并〔非全資〕見教材【例1－4】〔二〕購買法的根本內(nèi)容IASNo.22：購買是指經(jīng)過轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)、承當(dāng)負(fù)債或發(fā)行股票等方式，由一個(gè)企業(yè)〔收買企業(yè)〕獲得對另一個(gè)企業(yè)〔被收買企業(yè)〕凈資產(chǎn)和運(yùn)營的控制權(quán)的企業(yè)合并。含義〔二〕購買法的根本內(nèi)容購買方的認(rèn)定是首要步驟合并的本質(zhì)是購買買賣合并本錢主要取決于合并對價(jià)的公允價(jià)值及直接合并費(fèi)用需求確認(rèn)合并商譽(yù)合并當(dāng)年凈收益的計(jì)算與權(quán)益結(jié)合法不同主要特點(diǎn)〔二〕購買法的根本內(nèi)容借：有關(guān)凈資產(chǎn)[獲得的被并方凈資產(chǎn)公允價(jià)值]合并費(fèi)用[發(fā)生的間接合并費(fèi)用]商譽(yù)[差額]貸：現(xiàn)金等[支付的合并對價(jià)的公允價(jià)值]現(xiàn)金等[支付的合并費(fèi)用]吸收合并賬務(wù)處置合并費(fèi)用[購并方支付的間接合并費(fèi)用]貸：現(xiàn)金等[購并方支付的購買本錢和費(fèi)用]借：長期股權(quán)投資[購并方支付的購買本錢]〔二〕購買法的根本內(nèi)容控股合并賬務(wù)處置合并商譽(yù)包括在長期股權(quán)投資入賬價(jià)值中，單獨(dú)資產(chǎn)負(fù)債表中不能直接單項(xiàng)列示，合并資產(chǎn)負(fù)債表中將以商譽(yù)工程列示。二、權(quán)益結(jié)合法與購買法的財(cái)務(wù)影響比較〔一〕對合并當(dāng)年財(cái)務(wù)會計(jì)信息的主要影響

〔二〕對合并以后各年財(cái)務(wù)會計(jì)信息的主要影響

在物價(jià)上漲條件下，與購買法相比，權(quán)益結(jié)合法下在合并當(dāng)年對并入凈資產(chǎn)的較低計(jì)價(jià)、對合并商譽(yù)的不予確認(rèn)以及對被合并方凈收益的全部計(jì)入，不僅導(dǎo)致了合并當(dāng)年的較高收益，也帶來了以后各年較低的資產(chǎn)折舊根底和較高的凈資產(chǎn)收益率；并有能夠?yàn)楣蓶|帶來更多的可供分配利潤。歸納正是這些不同的影響，導(dǎo)致了權(quán)益結(jié)合法的運(yùn)用妨礙，也成為各國對這個(gè)方法進(jìn)展取舍時(shí)的主要思索要素。第三節(jié)同一控制下企業(yè)合并的會計(jì)處置一、確認(rèn)與計(jì)量的根本要點(diǎn)二、合并方賬務(wù)處置歸納這里僅僅以對企業(yè)合并事項(xiàng)確實(shí)認(rèn)與計(jì)量為講解重點(diǎn)，而關(guān)于合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的問題請參見第二章。一、確認(rèn)與計(jì)量的根本要點(diǎn)留意調(diào)整順序合并方獲得的凈資產(chǎn)或股權(quán)按賬面價(jià)值入賬合并方支付的合并對價(jià)按賬面價(jià)值計(jì)量差額調(diào)整股東權(quán)益合并費(fèi)用的處置*假設(shè)需求借記“資本公積〞科目，那么以合并方“資本公積〞科目〔股本溢價(jià)？〕貸方余額為上限，缺乏部分沖減合并方“留存收益〞賬面余額。以下同。放棄資產(chǎn)實(shí)施的企業(yè)合并：借：有關(guān)資產(chǎn)[獲得的被并方資產(chǎn)賬面價(jià)值]A貸：現(xiàn)金、存貨等[支付的資產(chǎn)的賬面價(jià)值]C貸：現(xiàn)金等[實(shí)踐發(fā)生的直接合并費(fèi)用]D貸：資本公積[(A-B〕大于C的差額]*F借：合并費(fèi)用[實(shí)踐發(fā)生的直接合并費(fèi)用]E貸：有關(guān)負(fù)債[承當(dāng)?shù)谋徊⒎截?fù)債賬面價(jià)值]B二、合并方賬務(wù)處置歸納——吸收合并、新設(shè)合并發(fā)行債券或承當(dāng)其他債務(wù)虛施的企業(yè)合并：借：有關(guān)資產(chǎn)[獲得的被并方資產(chǎn)賬面價(jià)值]A貸：應(yīng)付債券[發(fā)行債券的賬面價(jià)值－相關(guān)手續(xù)費(fèi)傭金等]C貸：現(xiàn)金等[實(shí)踐發(fā)生的直接合并費(fèi)用＋與債務(wù)相關(guān)的手續(xù)費(fèi)傭金等]D貸：資本公積[差額]*F借：合并費(fèi)用[實(shí)踐發(fā)生的直接合并費(fèi)用]E貸：有關(guān)負(fù)債[承當(dāng)?shù)谋徊⒎截?fù)債賬面價(jià)值]B二、合并方賬務(wù)處置歸納——吸收合并、新設(shè)合并發(fā)行權(quán)益性證券實(shí)施的企業(yè)合并：借：有關(guān)資產(chǎn)[獲得的被并方資產(chǎn)賬面價(jià)值]A貸：股本等[發(fā)行證券的面值總額]C貸：現(xiàn)金等[實(shí)踐發(fā)生的直接合并費(fèi)用與證券相關(guān)的手續(xù)費(fèi)傭金等]D貸：資本公積[差額]*F借：合并費(fèi)用[實(shí)踐發(fā)生的直接合并費(fèi)用]E貸：有關(guān)負(fù)債[承當(dāng)?shù)谋徊⒎截?fù)債賬面價(jià)值]B二、合并賬務(wù)處置歸納——吸收合并、新設(shè)合并放棄資產(chǎn)實(shí)施的企業(yè)合并：借：長期股權(quán)投資[獲得的被并方凈資產(chǎn)賬面價(jià)值的份額]A合并費(fèi)用[實(shí)踐發(fā)生的直接合并費(fèi)用]B

貸：現(xiàn)金等[支付的資產(chǎn)的賬面價(jià)值]C

現(xiàn)金等[實(shí)踐發(fā)生的直接合并費(fèi)用]D

資本公積[(A大于C的差額]*E二、合并方賬務(wù)處置歸納——控股合并發(fā)行債券或承當(dāng)其他債務(wù)虛施的企業(yè)合并：借：長期股權(quán)投資[獲得的被并方凈資產(chǎn)賬面價(jià)值的份額]A合并費(fèi)用[實(shí)踐發(fā)生的直接合并費(fèi)用]B貸：應(yīng)付債券等[發(fā)行債券的賬面價(jià)值－與債務(wù)相關(guān)的手續(xù)費(fèi)傭金等]C現(xiàn)金等[實(shí)踐發(fā)生的直接合并費(fèi)用與債務(wù)相關(guān)的手續(xù)費(fèi)傭金等]D資本公積[差額]*E二、合并方賬務(wù)處置歸納——控股合并發(fā)行權(quán)益性證券實(shí)施的企業(yè)合并：借：長期股權(quán)投資[獲得的被并方凈資產(chǎn)賬面價(jià)值]A合并費(fèi)用[實(shí)踐發(fā)生的直接合并費(fèi)用]D

貸：股本等[發(fā)行證券的面值總額]B

現(xiàn)金等[實(shí)踐發(fā)生的直接合并費(fèi)用與證券相關(guān)的手續(xù)費(fèi)傭金等]C資本公積[差額]*E二、合并方賬務(wù)處置歸納——控股合并例1－5：同一控制下企業(yè)合并確實(shí)認(rèn)與計(jì)量見教材【例1－5】～【例1－10】例1：某集團(tuán)內(nèi)一子公司以賬面價(jià)值為1000萬、公允價(jià)值為1600萬元的假設(shè)干項(xiàng)資產(chǎn)作為對價(jià)，取得同一集團(tuán)內(nèi)另外一家企業(yè)60％的股權(quán)。合并日被合并企業(yè)的賬面一切者權(quán)益總額為1500萬長期股權(quán)投資的本錢為900萬差額100萬調(diào)整資本公積和留存收益1.企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)那么－－企業(yè)合并二、同一控制下企業(yè)合并的處置借：長期股權(quán)投資9000000資本公積1000000貸：有關(guān)資產(chǎn)10000000如資本公積缺乏沖減，沖減留存收益1.企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)那么－－企業(yè)合并二、同一控制下企業(yè)合并的處置同一控制下控股合并例2：甲企業(yè)發(fā)行600萬股普通股〔每股面值1元〕作為對價(jià)獲得乙企業(yè)60％的股權(quán)，合并日乙企業(yè)賬面凈資產(chǎn)總額為1300萬元。借：長期股權(quán)投資7800000貸：股本6000000資本公積1800000〔1〕A、B公司同為C公司控制下的子公司，20X4年9月1日A公司以現(xiàn)金600萬元的對價(jià)收買了B公司100％的股權(quán)。20X4年8月31日，A、B兩公司的資產(chǎn)負(fù)債表數(shù)據(jù)如下：單位：萬元〕A公司B公司〔公允價(jià)值〕現(xiàn)金502020應(yīng)收賬款450180150存貨300200180固定資產(chǎn)凈值1000300400短期借款500200200一切者權(quán)益1300500550那么，9月1日A公司的會計(jì)處置：借：長期投資――長期股權(quán)投資500資本公積或留存收益100貸：銀行存款6001.企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)那么－－企業(yè)合并例3：A公司于2006年3月10日對同一集團(tuán)內(nèi)某全資B公司進(jìn)展了吸收合并，為進(jìn)展該項(xiàng)企業(yè)合并，A公司發(fā)行了600萬股普通股〔每股面值1元〕作為對價(jià)。合并日，A公司及B公司的一切者權(quán)益構(gòu)成如下：1.企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)那么－－企業(yè)合并A公司B公司股本3600萬股本600萬資本公積1000萬資本公積200萬盈余公積800萬盈余公積400萬未分配利潤2000萬未分配利潤800萬合計(jì)7400萬合計(jì)2000萬1.企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)那么－－企業(yè)合并A公司應(yīng)進(jìn)展會計(jì)處置：借：凈資產(chǎn)20000000貸：股本6000000資本公積14000000將B公司在合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益1200萬元自資本公積轉(zhuǎn)入留存收益借：資本公積12000000貸：盈余公積4000000利潤分配－－未分配利潤80000001.企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)那么－－企業(yè)合并二、同一控制下企業(yè)合并的處置同一控制下企業(yè)合并：合并過程中發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益，包括與企業(yè)合并直接相關(guān)的會計(jì)審計(jì)費(fèi)用、法律咨詢效力費(fèi)用、評價(jià)費(fèi)用等發(fā)行債券手續(xù)費(fèi)、傭金權(quán)益性證券手續(xù)費(fèi)等第四節(jié)非同一控制下企業(yè)合并的會計(jì)處置一、確認(rèn)與計(jì)量的根本要點(diǎn)二、購買方賬務(wù)處置歸納這里僅僅以對企業(yè)合并買賣確實(shí)認(rèn)與計(jì)量為講解重點(diǎn)，而關(guān)于購買日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的問題請參見第二章。一、確認(rèn)與計(jì)量的根本要點(diǎn)1。購買方獲得的可識別凈資產(chǎn)按公允價(jià)值入賬〔吸收合并、新設(shè)合并〕購買方獲得的股權(quán)按合并本錢入賬〔控股合并〕2。購買方合并本錢的計(jì)量〔合并對價(jià)的公允價(jià)值與直接合并費(fèi)用之和〕3。購買方對合并本錢與獲得的被購買方可識別凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額之間的差額的處置合并商譽(yù)確實(shí)認(rèn)與計(jì)量負(fù)商譽(yù)計(jì)入當(dāng)期損益吸收合并、新設(shè)合并，在單獨(dú)資產(chǎn)負(fù)債表中確認(rèn)商譽(yù)控股合并，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中確認(rèn)商譽(yù)支付資產(chǎn)、承當(dāng)負(fù)債實(shí)施的企業(yè)合并：借：有關(guān)資產(chǎn)[獲得的被并方資產(chǎn)公允價(jià)值]A商譽(yù)〔或貸記營業(yè)外收入〕[差額]F貸：有關(guān)負(fù)債[承當(dāng)?shù)谋徊⒎截?fù)債公允價(jià)值]B現(xiàn)金、庫存商品等[支付的合并對價(jià)的賬面價(jià)值]C出讓資產(chǎn)損益*[出讓資產(chǎn)公允價(jià)值-賬面價(jià)值]E現(xiàn)金等[實(shí)踐發(fā)生的直接合并費(fèi)用]D二、購買方賬務(wù)處置歸納——吸收合并、新設(shè)合并*出讓存貨，出讓資產(chǎn)損益經(jīng)過“營業(yè)收入〞賬戶反映；*出讓固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)，出讓損益計(jì)入“營業(yè)外收入〞或“營業(yè)外支出〞賬戶；*出讓投資，出讓損益計(jì)入“投資收益〞賬戶。發(fā)行權(quán)益性證券實(shí)施的企業(yè)合并：借：有關(guān)資產(chǎn)[獲得的被并方資產(chǎn)公允價(jià)值]A商譽(yù)〔或貸記營業(yè)外收入〕[差額]F貸：有關(guān)負(fù)債[承當(dāng)?shù)谋徊⒎截?fù)債公允價(jià)值]B股本[發(fā)行權(quán)益性證券的面值]C資本公積[股本溢價(jià)]D現(xiàn)金等[實(shí)踐發(fā)生的直接合并費(fèi)用]E

二、購買方賬務(wù)處置歸納——吸收合并、新設(shè)合并支付資產(chǎn)、承當(dāng)負(fù)債實(shí)施的企業(yè)合并：借：長期股權(quán)投資[A+B+C]貸：現(xiàn)金、庫存商品等[支付的合并對價(jià)的賬面價(jià)值]A出讓資產(chǎn)損益*[出讓資產(chǎn)公允價(jià)值-賬面價(jià)值]B現(xiàn)金等[實(shí)踐發(fā)生的直接合并費(fèi)用]C二、購買方賬務(wù)處置歸納——控股合并*出讓存貨，出讓資產(chǎn)損益經(jīng)過“營業(yè)收入〞和“營業(yè)本錢〞賬戶反映；*出讓固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)，出讓損益計(jì)入“營業(yè)外收入〞或“營業(yè)外支出〞賬戶；*出讓投資，出讓損益計(jì)入“投資收益〞賬戶。發(fā)行權(quán)益性證券實(shí)施的企業(yè)合并：借：長期股權(quán)投資[A+B+C]貸：股本[發(fā)行證券的面值]A資本公積[股本溢價(jià)]B現(xiàn)金等[實(shí)踐發(fā)生的直接合并費(fèi)用]C二、購買方賬務(wù)處置歸納——控股合并例1－6：同一控制下企業(yè)合并確實(shí)認(rèn)與計(jì)量見教材【例1－11】～【例1－16】第五節(jié)企業(yè)合并的披露一、同一控制下企業(yè)合并的披露二、非同一控制下企業(yè)合并的披露一、同一控制下企業(yè)合并的披露1．參與合并企業(yè)的根本情況。2．屬于同一控制下企業(yè)合并的判別根據(jù)。3．合并日確實(shí)定根據(jù)。4．以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)以及承當(dāng)債務(wù)作為合并對價(jià)的，所支付對價(jià)在合并日的賬面價(jià)值；以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價(jià)的，合并中發(fā)行權(quán)益性證券的數(shù)量及定價(jià)原那么，以及參與合并各方交換有表決權(quán)股份的比例。5．被合并方的資產(chǎn)、負(fù)債在上一會計(jì)期間資產(chǎn)負(fù)債表日及合并日的賬面價(jià)值；被合并方自合并當(dāng)期期初至合并日的收入、凈利潤、現(xiàn)金流量等情況。6．合并合同或協(xié)議商定將承當(dāng)被合并方或有負(fù)債的情況。7．被合并方采用的會計(jì)政策與合并方不一致所作調(diào)整情況的闡明8．合并后已處置被合并方資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值、處置價(jià)錢等。二、非同一控制下企業(yè)合并的披露1．參與合并企業(yè)的根本情況。2．購買日確實(shí)定根據(jù)。3．合并本錢的構(gòu)成及其賬面價(jià)值、公允價(jià)值及公允價(jià)值確實(shí)定方法。4．被購買方各項(xiàng)可識別資產(chǎn)、負(fù)債在上一會計(jì)期間資產(chǎn)負(fù)債表日及購買日的賬面價(jià)值和公允價(jià)值。5．合并合同或協(xié)議商定將承當(dāng)被購買方或有負(fù)債的情況。6．被購買方自合并日起至報(bào)告期末的收入、凈利潤、現(xiàn)金流量等情況。7．商譽(yù)的金額及其確定方法。8．因合并本錢小于合并中獲得的被購買方可識別凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額計(jì)入當(dāng)期損益的金額。9．合并后已處置或擬處置被購買方資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值、處置價(jià)錢等。案例分析1、資料：2001年2月4日，A公司吸收合并了B公司，兩公司采用的會計(jì)處置原那么和會計(jì)年度均一樣。詳細(xì)方法為：A公司以2股，每股面值為1元的普通股換取B公司3股，每股面值為1元的普通股，在合并日A公司股票的公允價(jià)值是2.1元。有關(guān)A公司和B公司資產(chǎn)負(fù)債表的數(shù)據(jù)如下表所示：要求：根據(jù)上述資料分別以購買法與權(quán)益結(jié)合法編制A公司吸收合并B公司的會計(jì)分錄。案例分析2、X公司以公允價(jià)值為1500萬元、賬面價(jià)值為950萬元的存貨作為對價(jià)對Y公司進(jìn)展吸收合并，購買日Y公司持有資產(chǎn)的情況如下：〔單位：萬元〕

賬面價(jià)值公允價(jià)值

固定資產(chǎn)600850

長期投資550650

長期借款350350

股本600

資本公積100留存收益100案例分析要求：根據(jù)上述資料分別以購買法與權(quán)益結(jié)合法編制X公司吸收合并Y公司的會計(jì)分錄。案例分析3、甲公司為股份，A公司持有甲公司100%的股權(quán)，擁有乙公司100%的股權(quán)。2021年1月1日甲公司購買了乙公司100%的股權(quán)，支付現(xiàn)金1200萬元。甲、乙公司的合并為控股合并，乙公司以后依然存在。在合并過程中，甲公司還另外支付與合并直接相關(guān)的審計(jì)費(fèi)用、法律效力費(fèi)用7萬元。下表是甲公司和乙公司在2021年1月1日的資產(chǎn)負(fù)債表數(shù)據(jù)，其中，甲公司資本公積的數(shù)額全部為明細(xì)科目“股本溢價(jià)〞的數(shù)額。

案例分析案例分析要求：〔1〕判別企業(yè)合并類型。〔2〕作出合并日甲公司的會計(jì)處置。

案例分析4、甲公司于2021年3月31日獲得乙公司70%的股權(quán)。合并中，甲公司支付的有關(guān)資產(chǎn)在購買日的賬面價(jià)值與公允價(jià)值如表所示。

案例分析案例分析5、A公司于20×6年以2000萬元獲得B公司10%的股份，獲得投資時(shí)B公司凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為18000萬元。因可以對B公司施加艱苦影響，A公司對持有的該項(xiàng)投資采用權(quán)益法核算。20×7年，A公司另支付10000萬元獲得B公司50%的股份，從而可以對B公司實(shí)施控制。購買日B公司可識別凈資產(chǎn)公允價(jià)值為19000萬元。B公司自20×6年A公司獲得投資后20×7年進(jìn)一步購買股份前實(shí)現(xiàn)的凈利潤為600萬元〔假定不存在需求對凈利潤進(jìn)展調(diào)整的要素〕，未進(jìn)展利潤分配，也未發(fā)生其他影響一切者權(quán)益變動的買賣事項(xiàng)。A公司按凈利潤的10%提取法定盈余公積。要求：

〔1〕計(jì)算購買日A公司應(yīng)確認(rèn)獲得的對B公司的合并本錢；

〔2〕計(jì)算到達(dá)企業(yè)合并時(shí)應(yīng)確認(rèn)的商譽(yù)；

復(fù)習(xí)思索題什么是企業(yè)合并？什么是同一控制下的企業(yè)合并？什么是非同一控制下的企業(yè)合并？企業(yè)合并的方式有哪些？什么是購買法？什么是權(quán)益結(jié)合法？如何了解購買法和權(quán)益結(jié)合法對會計(jì)信息的不同影響？本章小結(jié)收買合并的動機(jī)和效應(yīng)是一個(gè)復(fù)雜的實(shí)際課題，普通地講，主要有五方面的緣由影響企業(yè)的收買與合并；企業(yè)合并的會計(jì)處置方法分為購買法和權(quán)益結(jié)合法。這兩種方法各自有不同的特點(diǎn)和運(yùn)用范圍，在處置同一企業(yè)合并時(shí)不可相互替代。第二章合并會計(jì)報(bào)表〔上〕

第一節(jié)合并會計(jì)報(bào)表概述

一、有關(guān)概念

母公司：指對其他企業(yè)擁有控制權(quán)的企業(yè)。子公司：指被另一企業(yè)所控制的企業(yè)。

全資子公司：母公司擁有100%有表決權(quán)股份的子公司。非全資子公司：母公司擁有５０％以上但不足100%有表決權(quán)股份的子公司。少數(shù)股權(quán)：子公司一切者權(quán)益中不屬于母公司擁有的份額。少數(shù)股東損益：指子公司在一定會計(jì)期間內(nèi)實(shí)現(xiàn)的的損益中不屬于母公司的份額。損益中不屬于母公司的份額。損益中不屬于母公司的份額。

個(gè)別會計(jì)報(bào)表：是由母公司、子公司分別編制的本單位本身的會計(jì)報(bào)表。合并會計(jì)報(bào)表：是由母公司編制的綜合反映由母、子公司組成的企業(yè)集團(tuán)的財(cái)務(wù)情況、運(yùn)營成果以及現(xiàn)金流量情況的會計(jì)報(bào)表。特別需求強(qiáng)調(diào)的是：合并會計(jì)報(bào)表是以母、子公司個(gè)別會計(jì)報(bào)表為根底編制的。

二合并財(cái)務(wù)報(bào)表的特點(diǎn)合并財(cái)務(wù)報(bào)表與單獨(dú)財(cái)務(wù)報(bào)表相比合并財(cái)務(wù)報(bào)表與匯總財(cái)務(wù)報(bào)表相比反映的對象不同編制主體不同編制根底不同編制方法不同編制目的不同編制主體不同確定編報(bào)范圍的根據(jù)不同編制方法不同三、合并會計(jì)報(bào)表與投資的關(guān)系〔一〕從與傳統(tǒng)的投資分類來看短期投資情況下不需求編制合并報(bào)表長期債務(wù)投資情況下不需求編制合并報(bào)表長期股權(quán)投資是編制合并報(bào)表的前提條件，但是編制合并報(bào)表的必要條件是：投資企業(yè)與被投資企業(yè)存在控制與被控制關(guān)系。三、合并會計(jì)報(bào)表與投資的關(guān)系〔二〕從現(xiàn)行準(zhǔn)那么對投資的分類來看買賣性投資有至到期投資可供出賣投資長期股權(quán)投資〔不存在控制關(guān)系〕長期股權(quán)投資〔存在控制關(guān)系〕投資方不需求對被投資方的財(cái)務(wù)報(bào)表予以合并投資方需對被投資方的財(cái)務(wù)報(bào)表予以合并四、合并會計(jì)報(bào)表與合并方式的關(guān)系〔一〕吸收合并

〔二〕創(chuàng)建合并

〔三〕控股合并

不存在編制合并報(bào)表的問題不存在編制合并報(bào)表的問題既編制股權(quán)獲得日的合并報(bào)表，也編制股權(quán)獲得日后各期的合并報(bào)表五、合并會計(jì)報(bào)表的種類〔一〕按編制時(shí)間及目的不同進(jìn)展的分類〔二〕按反映的詳細(xì)內(nèi)容不同進(jìn)展的分類股權(quán)獲得日的合并報(bào)表股權(quán)獲得日后的合并報(bào)表合并資產(chǎn)負(fù)債表合并利潤表合并一切者權(quán)益變動表合并現(xiàn)金流量表第二節(jié)合并范圍合并范圍含義：是指納入合并報(bào)表的企業(yè)范圍正確界定合并范圍的意義：完善合并會計(jì)的實(shí)際體系防止實(shí)務(wù)中的客觀隨意性提高合并報(bào)表信息相關(guān)性確定根底：控制詳細(xì)界定：母公司的全部子公司重點(diǎn)問題如下……

合并會計(jì)報(bào)表的合并實(shí)際合并會計(jì)報(bào)表的合并實(shí)際是指該當(dāng)站在怎樣的立場上來認(rèn)識母公司與子公司的關(guān)系，從而合理確實(shí)定合并的范圍和合并的方法。

在編制合并會計(jì)報(bào)表時(shí)，就如何對待少數(shù)股權(quán)的性質(zhì)，以及如何對其進(jìn)展會計(jì)處置，國際會計(jì)界構(gòu)成了三種編制合并會計(jì)報(bào)表的合并實(shí)際，即一切權(quán)實(shí)際、經(jīng)濟(jì)實(shí)體實(shí)際和母公司實(shí)際。同窗們要留意把握這三種不同實(shí)際的要點(diǎn)。實(shí)際要點(diǎn)一切權(quán)實(shí)際：以為母子公司之間的關(guān)系是擁有與被有的關(guān)系，合并會計(jì)報(bào)表反映母公司股東所擁有的經(jīng)濟(jì)資源。實(shí)體實(shí)際：以為編制合并會計(jì)報(bào)表是為了滿足合并主體全體股東的信息需求。因此，控股股東和少數(shù)股東都是企業(yè)集團(tuán)的股東。母公司實(shí)際：以為編制合并會計(jì)報(bào)表的目的是為了滿足母公司股東的信息需求，反映母公司的股東所控制的經(jīng)濟(jì)資源。報(bào)表的合并采用比例合并法報(bào)表的合并采用全面合并法美國和英國合并會計(jì)報(bào)表實(shí)務(wù)中，采用的主要是母公司實(shí)際。國際會計(jì)準(zhǔn)那么委員會制定發(fā)布的有關(guān)合并會計(jì)報(bào)表的準(zhǔn)那么，也要求運(yùn)用母公司實(shí)際。我國<關(guān)于合并會計(jì)報(bào)表的暫行規(guī)定>中采用的也是母公司實(shí)際。而在合并會計(jì)報(bào)表實(shí)務(wù)中，往往不是單純運(yùn)用某一種合并實(shí)際，而是將上述實(shí)際結(jié)合起來運(yùn)用。同窗們要留意：在我國運(yùn)用母公司實(shí)際時(shí)，在“合并資產(chǎn)負(fù)債表〞上，“少數(shù)股東權(quán)益〞既不作為負(fù)債，也不作為一切者權(quán)益，而是作為一個(gè)單獨(dú)工程列示于負(fù)債與一切者權(quán)益之間；在“合并利潤表〞上，“少數(shù)股東應(yīng)享損益〞作為合并收益的一個(gè)扣減工程處置。編制合并會計(jì)報(bào)表的根本條件

二、一致母、子公司的報(bào)表決算日和會計(jì)期間統(tǒng)一致母公司與子公司采用的會計(jì)政策一一致母、子公司的編報(bào)貨幣另一重要的根本條件是：對子公司的股權(quán)投資采用權(quán)益法進(jìn)展核算。合并會計(jì)報(bào)表范圍確實(shí)定：確定合并會計(jì)報(bào)表的合并范圍，也就是確定哪些子公司應(yīng)包括在合并會計(jì)報(bào)表的編報(bào)范圍之內(nèi)，哪些不應(yīng)包括。它是正確編制合并會計(jì)報(bào)表的前提，取決于編制合并會計(jì)報(bào)表所運(yùn)用的合并實(shí)際。由于我國采用的是母公司實(shí)際，所以，在會計(jì)實(shí)務(wù)中對應(yīng)納入和不納入合并范圍的子公司的界定是以能否本質(zhì)上存在控制為標(biāo)志。

納入合并范圍的子公司直接持有50%以上有表決權(quán)股份間接持有50%以上有表決權(quán)股份直接和間接合計(jì)擁有50%以上表決權(quán)股份母公司擁有50%以上股份的子公司根據(jù)章程或協(xié)議，有權(quán)控制子公司的財(cái)務(wù)和運(yùn)營政策。有權(quán)任免董事會等類似權(quán)益機(jī)構(gòu)的多數(shù)成員。經(jīng)過與其他投資者之間的協(xié)議，而持有半數(shù)以上表決權(quán)。在董事會或類似權(quán)益機(jī)構(gòu)會議上有半數(shù)以上表決權(quán)。母公司經(jīng)過其他方式本質(zhì)上擁有控制權(quán)的子公司不應(yīng)納入合并范圍的子公司主要指母公司雖擁有半數(shù)以上的表決權(quán)股份，但不能有效地對其實(shí)施控制，或者對其控制權(quán)遭到限制的子公司。詳細(xì)包括以下6種情況：1、已預(yù)備關(guān)停并轉(zhuǎn)的子公司。2、按照破產(chǎn)程序，已宣告被清理整頓的子公司。3、已宣告破產(chǎn)的子公司。4、預(yù)備近期售出而短期持有半數(shù)以上有表決權(quán)股份的子公司。5、非繼續(xù)運(yùn)營的一切者權(quán)益為負(fù)數(shù)的子公司。6、受所在國外匯控制及其他控制，資金調(diào)度遭到限制的境外子公司。

第三節(jié)合并日合并會計(jì)報(bào)表的編制方法關(guān)于合并會計(jì)報(bào)表的詳細(xì)作法，特別強(qiáng)調(diào)如下：編制合并會計(jì)報(bào)表的直接根據(jù)，不是賬薄記錄，而是納入合并范圍的母子公司的個(gè)別會計(jì)報(bào)表，即“以表編表〞。這一點(diǎn)同窗們務(wù)必留意，它是了解抵銷分錄的關(guān)鍵。有關(guān)的抵銷分錄，只在任務(wù)底稿中編制，不用登入會計(jì)賬簿。而且合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤表及合并利潤分配表的編制均在一張任務(wù)底稿中完成。由于編制合并任務(wù)底稿，是編制合并會計(jì)報(bào)表的關(guān)鍵。所以，同窗們一定要熟練掌握其編制方法。格式見教材P.。底稿中的關(guān)鍵是抵銷分錄的編制，即會做抵銷分錄，合并任務(wù)底稿的編制問題也就處理了。

〔一〕以單獨(dú)報(bào)表為根底〔二〕一體性原那么〔三〕重要性原那么一、合并報(bào)表的編制原那么〔一〕一致會計(jì)政策〔二〕一致會計(jì)期間〔三〕提供必備資料二、編制合并報(bào)表的根底任務(wù)留意：還要將母公司單獨(dú)報(bào)表中以本錢法反映的數(shù)據(jù)，按權(quán)益法進(jìn)展調(diào)整。也可以將此項(xiàng)任務(wù)在后面將要提到的任務(wù)底稿中進(jìn)展。三、合并會計(jì)報(bào)表的編制程序

計(jì)算合并數(shù)開設(shè)任務(wù)底稿將單獨(dú)報(bào)表數(shù)據(jù)過入任務(wù)底稿編制調(diào)整與抵銷分錄加計(jì)合計(jì)數(shù)將任務(wù)底稿合并數(shù)欄數(shù)據(jù)抄入各合并報(bào)表第四節(jié)股權(quán)獲得日合并報(bào)表的編制一、同一控制下企業(yè)合并的股權(quán)獲得日合并報(bào)表二、非同一控制下企業(yè)合并的股權(quán)獲得日合并報(bào)表一、同一控制下企業(yè)合并的股權(quán)獲得日合并報(bào)表

〔一〕同一控制下企業(yè)合并的合并日，什么情況下需求編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表？〔二〕應(yīng)該編制哪些合并財(cái)務(wù)報(bào)表？〔三〕合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表應(yīng)留意什么問題？〔一〕需求編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的情況假好像一控制下的企業(yè)合并構(gòu)成母子公司關(guān)系的，母公司該當(dāng)編制合并日的合并財(cái)務(wù)報(bào)表。也就是說，吸收合并的情況下不需求編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，只需控股合并的情況下，才需求編制合并日的合并財(cái)務(wù)報(bào)表?！捕硲?yīng)該編制的合并財(cái)務(wù)報(bào)表種類合并中構(gòu)成母子公司關(guān)系的，母公司該當(dāng)編制合并日的合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤表及合并現(xiàn)金流量表。怎樣編制？留意：無論能否期中合并，期初至今的動態(tài)報(bào)表也要編——由于：將企業(yè)合并視為權(quán)益之結(jié)合。〔三〕合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表應(yīng)留意的問題在編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)：——被合并方的各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債，應(yīng)按其賬面價(jià)值計(jì)量；——假設(shè)被合并方采用的會計(jì)政策與合并方不一致，應(yīng)按照合并方才用的會計(jì)政策進(jìn)展調(diào)整，以調(diào)整后的賬面價(jià)值計(jì)量。結(jié)論：應(yīng)對合并方與被合并方的資產(chǎn)、負(fù)債按照一致會計(jì)政策下的賬面價(jià)值予以合并。抵銷分錄借：股本[子公司報(bào)告價(jià)值]資本公積[子公司報(bào)告價(jià)值]留存收益[子公司報(bào)告價(jià)值]貸：長期股權(quán)投資[母公司對子公司投資報(bào)告價(jià)值]少數(shù)股東權(quán)益[子公司股東權(quán)益于少數(shù)股東持股比例之乘積]

調(diào)整分錄借：資本公積[子公司留存收益報(bào)告價(jià)值與母公司持股比例之乘積]貸：盈余公積[子公司報(bào)告價(jià)值與母公司持股比例之乘積]未分配利潤[子公司報(bào)告價(jià)值與母公司持股比例之乘積]

合并利潤表——該當(dāng)包括參與合并各方自合并當(dāng)期期初至合并日所發(fā)生的收入、費(fèi)用和利潤，即合并日合并利潤表要反映本期合并前的實(shí)現(xiàn)凈利潤情況；——被合并方在合并前實(shí)現(xiàn)的凈利潤，該當(dāng)在合并利潤表中單列工程反映?！踩澈喜⑷蘸喜⒇?cái)務(wù)報(bào)表應(yīng)留意的問題合并現(xiàn)金流量表：——該當(dāng)包括參與合并各方自合并當(dāng)期期初至合并日的現(xiàn)金流量，即合并日合并現(xiàn)金流量表要反映本期合并前的現(xiàn)金流動情況?！踩澈喜⑷蘸喜⒇?cái)務(wù)報(bào)表應(yīng)留意的問題二、非同一控制下企業(yè)合并股權(quán)獲得日的合并報(bào)表〔一〕什么情況下母公司該當(dāng)編制購買日的合并財(cái)務(wù)報(bào)表〔二〕需求編制哪些合并報(bào)表〔三〕編制要點(diǎn)〔一〕需求編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的情況假設(shè)非同一控制下的企業(yè)合并構(gòu)成母子公司關(guān)系的，母公司該當(dāng)編制購買日的合并財(cái)務(wù)報(bào)表。也就是說，吸收合并的情況下不需求編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，只需控股合并的情況下，才需求編制購買日的合并財(cái)務(wù)報(bào)表?！捕承枨缶幹颇男┖喜?bào)表只編制購買日的合并資產(chǎn)負(fù)債表為什么不需求編制購買日的合并利潤表和合并現(xiàn)金流量表？〔三〕購買日合并資產(chǎn)負(fù)債表的編制要點(diǎn)被購買方各項(xiàng)可識別凈資產(chǎn)以公允價(jià)值列示合并商譽(yù)的列報(bào)留存收益的調(diào)整留意：合并商譽(yù)與合并價(jià)差的區(qū)別母公司合并本錢與獲得的子公司可識別凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額的處置表達(dá)實(shí)體理念的要求被購買方可識別凈資產(chǎn)賬面價(jià)值500萬被購買方可識別凈資產(chǎn)公允價(jià)值520萬購買方支付的合并對價(jià)550萬凈資產(chǎn)增值20萬商譽(yù)30萬合并價(jià)差50萬合并報(bào)表比較假定只是固定資產(chǎn)的評價(jià)增值例2－1：購買方購買被購買方100％股權(quán)(四)、按高于子公司凈資產(chǎn)的公允價(jià)值購入：由于：母公司的投資本錢>子公司凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值從而構(gòu)成借方“合并價(jià)差〞。所以，其抵銷分錄為：借：實(shí)收資本資本公積盈余公積未分配利潤資產(chǎn)增值商譽(yù)貸：長期股權(quán)投資(五)、按低于凈資產(chǎn)公允價(jià)值購入：由于：母公司的投資本錢<子公司凈資產(chǎn)的公允價(jià)值從而構(gòu)成“合并價(jià)差〞，包括資產(chǎn)增值及營業(yè)外收入。所以其抵銷分錄為：借:實(shí)收資本資本公積盈余公積未分配利潤資產(chǎn)增值貸:長期股權(quán)投資營業(yè)外收入(六)、按高于子公司凈資產(chǎn)的公允價(jià)值購入〔非全資〕：由于：母公司的投資本錢>子公司凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值從而構(gòu)成借方“合并價(jià)差〞。所以，其抵銷分錄為：借：實(shí)收資本資本公積盈余公積未分配利潤資產(chǎn)增值商譽(yù)貸：長期股權(quán)投資少數(shù)股東權(quán)益[子公司股東權(quán)益公允價(jià)值與少數(shù)股東持股比例之乘積](七)、按低于凈資產(chǎn)公允價(jià)值購入：由于：母公司的投資本錢<子公司凈資產(chǎn)的公允價(jià)值從而構(gòu)成“合并價(jià)差〞，包括資產(chǎn)增值及營業(yè)外收入。所以其抵銷分錄為：借:實(shí)收資本資本公積盈余公積未分配利潤資產(chǎn)增值貸:長期股權(quán)投資少數(shù)股東權(quán)益[子公司股東權(quán)益公允價(jià)值與少數(shù)股東持股比例之乘積]營業(yè)外收入表例1－1原會計(jì)制度下合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表任務(wù)底稿〔簡〕工程單獨(dú)報(bào)表抵銷分錄合并數(shù)母公司子公司借貸流動資產(chǎn)固定資產(chǎn)長期股權(quán)投資合并價(jià)差負(fù)債股東權(quán)益3002008006005500－－60030010505005005505050014000509001050表例1－2新準(zhǔn)那么下合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表任務(wù)底稿〔簡〕工程單獨(dú)報(bào)表抵銷分錄合并數(shù)母公司子公司借貸流動資產(chǎn)固定資產(chǎn)長期股權(quán)投資商譽(yù)負(fù)債股東權(quán)益3002008006005500－－6003001050500500550205001420030900105030例2－2：購買方支付450萬元獲得被購買方80％的股權(quán)。即：被購買方可識別凈資產(chǎn)賬面價(jià)值500萬被購買方可識別凈資產(chǎn)公允價(jià)值520萬購買方獲得80％股權(quán)所付對價(jià)450萬那么……表例2－1原會計(jì)制度下合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表任務(wù)底稿〔簡〕工程單獨(dú)報(bào)表抵銷分錄合并數(shù)母公司子公司借貸流動資產(chǎn)固定資產(chǎn)長期股權(quán)投資合并價(jià)差負(fù)債股東權(quán)益4002008006004500－－600300105050050045010050014000509001050少數(shù)股東權(quán)益50100－－表例2－2母公司觀下合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表任務(wù)底稿〔簡〕工程單獨(dú)報(bào)表抵銷分錄合并數(shù)母公司子公司借貸流動資產(chǎn)固定資產(chǎn)長期股權(quán)投資商譽(yù)負(fù)債股東權(quán)益4002008006004500－－600300105050050045010050014160349001050少數(shù)股東權(quán)益16100－－34*1416＝800＋〔600+20x80％〕或者＝800＋〔600x20％＋620x80％〕表例2－3實(shí)體觀下合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表任務(wù)底稿〔簡〕(合并商譽(yù)包括應(yīng)歸屬于少數(shù)股東的部分)工程單獨(dú)報(bào)表抵銷分錄合并數(shù)母公司子公司借貸流動資產(chǎn)固定資產(chǎn)長期股權(quán)投資商譽(yù)負(fù)債股東權(quán)益4002008006004500－－6003001050500500450112.5500142009001050少數(shù)股東權(quán)益20112.5－－42.5******42.51420＝800＋600+2042.5＝450/80%-520112.5＝(500+20+42.5)X20%******表例2－4