國家級重點學科

東北財經(jīng)大學會計學高級財務(wù)會計（第五版）2016年高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第1頁。高級財務(wù)會計課程組2教學目標通過本課程教學，使學生：掌握各有關(guān)專題的基本理論與方法關(guān)注會計前沿的發(fā)展動態(tài)完整把握財務(wù)會計學科體系提高從事實務(wù)工作的能力高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第2頁。高級財務(wù)會計課程組3課程簡介基礎(chǔ)會計中級財務(wù)會計特殊業(yè)務(wù)特殊呈報特殊行業(yè)涉及專題：預修課程：高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第3頁。高級財務(wù)會計課程組4內(nèi)容體系第一章企業(yè)合并會計第二章合并財務(wù)報表第三章外幣業(yè)務(wù)會計第四章租賃會計第六章股份支付會計第九章清算會計第五章衍生金融工具會計第七章中期報告第十章特殊行業(yè)會計特殊業(yè)務(wù)特殊呈報特殊行業(yè)第八章分部報告高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第4頁。高級財務(wù)會計課程組5課程定位對于本科階段的學習來講：——“高級財務(wù)會計”課程是“中級財務(wù)會計”課程的延伸；對于研究生階段的學習來講：——“高級財務(wù)會計”課程是“會計準則研究”課程的基礎(chǔ)。

高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第5頁。高級財務(wù)會計課程組6教學環(huán)節(jié)（1）課前準備閱讀教學計劃相關(guān)問題；閱讀教材中相關(guān)章節(jié)及補充材料；復習上一次課程講授內(nèi)容。講授主要知識點；討論重點、難點問題；習題與案例解析個人作業(yè)小組作業(yè)（2）課堂授課（3）課后復習高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第6頁。高級財務(wù)會計課程組7教材及主要參考資料主要教材：傅榮、孫光國主編，課程組全體教師參編：《高級財務(wù)會計習題與案例》（第5版），東北財經(jīng)大學出版社，2016年7月相關(guān)國際會計準則，我國企業(yè)會計準則上市公司年報參考資料：劉永澤、傅榮主編，課程組全體教師參編：《高級財務(wù)會計》（第5版），東北財經(jīng)大學出版社，2016年7月高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第7頁。高級財務(wù)會計課程組8第一章企業(yè)合并會計第一節(jié)企業(yè)合并概述第二節(jié)同一控制下企業(yè)合并的會計處理第三節(jié)非同一控制下企業(yè)合并的會計處理核心知識點：對企業(yè)合并的確認、計量高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第8頁。高級財務(wù)會計課程組9第一節(jié)企業(yè)合并概述一、企業(yè)合并的含義二、企業(yè)合并的類型三、企業(yè)合并會計的主要內(nèi)容主要知識點什么是企業(yè)合并？企業(yè)合并有哪幾種分類方法？如何理解各類企業(yè)合并的實質(zhì)？高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第9頁。高級財務(wù)會計課程組10既是獨立的法人主體也是獨立的報告主體一、企業(yè)合并的含義企業(yè)合并，是指將兩個或者兩個以上單獨的企業(yè)合并形成一個報告主體的交易或事項。經(jīng)濟意義上:一個整體法律意義上:可能是一個法人主體，也可能是多個法人主體交易:公允價值重組事項:賬面價值高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第10頁。高級財務(wù)會計課程組11（一）按合并雙方合并前、后最終控制方是否發(fā)生變化進行分類（二）按合并后主體的法律形式不同進行分類（三）按涉及行業(yè)的不同進行分類二、企業(yè)合并的類型高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第11頁。高級財務(wù)會計課程組12（一）按合并雙方合并前、后最終控制方是否發(fā)生變化進行分類兩類合并的概念兩類合并的實質(zhì)兩類合并的實施方式兩類合并的法律結(jié)果企業(yè)合并同一控制下的企業(yè)合并非同一控制下的企業(yè)合并注意：比較高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第12頁。

1.兩類合并的概念比較判斷某一企業(yè)合并是否屬于同一控制下的企業(yè)合并，應當把握以下要點：1.能夠?qū)⑴c合并各方在合并前后均實施最終控制的一方通常指企業(yè)集團的母公司。

2.能夠?qū)⑴c合并的企業(yè)在合并前后均實施最終控制的相同多方，是指根據(jù)合同或協(xié)議的約定，擁有最終決定參與合并企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策，并從中獲取利益的投資者群體。

3.實施控制的時間性要求，是指參與合并各方在合并前后較長時間內(nèi)為最終控制方所控制。

高級財務(wù)會計課程組13高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第13頁。具體是指在企業(yè)合并之前(即合并日之前)，參與合并各方在最終控制方的控制時間一般在1年以上(含1年)，企業(yè)合并后所形成的報告主體在最終控制方的控制時間也應達到1年以上(含1年)。4.企業(yè)之間的合并是否屬于同一控制下的企業(yè)合并，應綜合構(gòu)成企業(yè)合并交易的各方面情況，按照實質(zhì)重于形式的原則進行判斷。通常情況下，同一控制下的企業(yè)合并是指發(fā)生在同一企業(yè)集團內(nèi)部企業(yè)之間的合并。同受國家控制的企業(yè)之間發(fā)生的合并，不應僅僅因為參與合并各方在合并前后均受國家控制而將其作為同一控制下的企業(yè)合并。判斷某一企業(yè)合并是否屬于同一控制下的企業(yè)合并，應當把握以下要點：高級財務(wù)會計課程組14高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第14頁。高級財務(wù)會計課程組15

1.兩類合并的概念比較（1）同一控制下的企業(yè)合并參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時性的。A（母公司）（子公司）（子公司）+CBC+BA控制B、C在12個月以上【例1-1】同一控制非暫時性B、C同為A的子公司B、C合并，屬于同一控制下的企業(yè)合并高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第15頁。高級財務(wù)會計課程組161.兩類合并的概念比較非同一控制下的企業(yè)合并A（母公司）（子公司）（子公司）DCC+DA、B分別控制C、DB（母公司）參與合并的各方在合并前后不屬于同一方或相同的多方最終控制?！纠?-2】C、D合并，屬于非同一控制下的企業(yè)合并高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第16頁。高級財務(wù)會計課程組17合并日與購買日控制定義“控制”關(guān)系的認定投資單位擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)但不能控制被投資單位的情形——“不是實質(zhì)性權(quán)利”潛在表決權(quán)實際取得控制權(quán)之日p4“交易日”與“購買日”有何區(qū)別？關(guān)鍵詞高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第17頁。高級財務(wù)會計課程組182。兩類合并的實質(zhì)比較同一控制下的企業(yè)合并，由于合并各方在合并前、后的最終控制方?jīng)]有發(fā)生變化，準則沒有把這種合并視為“事項”，只是當作一個經(jīng)濟事項。因此，相應的會計處理中采用賬面價值進行計量。（“權(quán)益性交易”，不確認商譽和損益）非同一控制下的企業(yè)合并，由于參與合并各方在合并前、后不屬于同一方或相同的多方最終控制，這種合并實質(zhì)上是一種交易——購買方購買被購買方控制權(quán)的交易。正因為如此，相應的會計處理中需要遵循交易規(guī)則，使用自愿交易的雙方都能夠接受的價值——公允價值。（購買法，確認商譽和損益）高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第18頁。權(quán)益性交易（權(quán)益結(jié)合法）權(quán)益結(jié)合法亦稱股權(quán)結(jié)合法、權(quán)益聯(lián)營法。企業(yè)合并業(yè)務(wù)會計處理方法之一。與購買法基于不同的假設(shè)，即視企業(yè)合并為參與合并的雙方，通過股權(quán)的交換形成的所有者權(quán)益的聯(lián)合，而非資產(chǎn)的交易，而且合并后，股東在新企業(yè)中的股權(quán)相對不變。換言之，它是由兩個或兩個以上經(jīng)營主體對一個聯(lián)合后的企業(yè)或集團公司開展經(jīng)營活動的資產(chǎn)貢獻，即經(jīng)濟資源的聯(lián)合。在權(quán)益結(jié)合法中，原所有者權(quán)益繼續(xù)存在，以前會計基礎(chǔ)保持不變。參與合并的各企業(yè)的資產(chǎn)和負債繼續(xù)按其原來的賬面價值記錄，合并后企業(yè)的利潤包括合并日之前本年度已實現(xiàn)的利潤;以前年度累積的留存利潤也應予以合并。高級財務(wù)會計課程組19高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第19頁。合并方在企業(yè)合并中取得的資產(chǎn)和負債，應當按照合并日在被合并方的賬面價值計量。合并方取得的凈資產(chǎn)賬面價值與支付的合并對價賬面價值（或發(fā)行股份面值總額）的差額，應當調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益合并中不產(chǎn)生新的資產(chǎn)和負債也不產(chǎn)生新的商譽，但被合并方在企業(yè)合并前賬面上原已確認的商譽應作為合并中取得的資產(chǎn)確認。

同一控制下企業(yè)合并的處理原則20高級財務(wù)會計課程組高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第20頁。高級財務(wù)會計課程組213。兩類合并的合并對價的形式比較付出現(xiàn)金或非現(xiàn)金資產(chǎn)發(fā)生或承擔負債發(fā)行權(quán)益性證券兩類合并，合并方的合并對價都有可能是：高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第21頁。高級財務(wù)會計課程組22企業(yè)的合并方式比較++==+=+123吸收合并創(chuàng)立合并控股合并母公司子公司ABAAABBCAB高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第22頁。高級財務(wù)會計課程組23同一控制下的企業(yè)合并非同一控制下的企業(yè)合并結(jié)果1：吸收合并、新設(shè)合并結(jié)果2：控股合并長期股權(quán)投資企業(yè)合并形成的其他方式取得的投資后的處理：成本法、權(quán)益法合并時的處理：購買法、權(quán)益結(jié)合法共同控制、重大影響、企業(yè)合并與長期股權(quán)投資的關(guān)系會計方法控制高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第23頁。高級財務(wù)會計課程組24（三）按涉及行業(yè)的不同進行分類橫向合并縱向合并混合合并企業(yè)合并高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第24頁。高級財務(wù)會計課程組25三、企業(yè)合并會計的主要內(nèi)容企業(yè)合并會計的主要內(nèi)容對企業(yè)合并交易（或事項）進行確認、計量下面主要介紹企業(yè)合并的確認、計量方法……合并日合并財務(wù)報表的編制高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第25頁。高級財務(wù)會計課程組26吸收合并、新設(shè)合并

控股合并

借：有關(guān)資產(chǎn)賬戶

[取得的凈資產(chǎn)]

貸：有關(guān)負債賬戶借：長期股權(quán)投資[取得股權(quán)]

貸：銀行存款庫存商品等應付債券[支付的合并對價]股本銀行存款等[支付的合并費用]

貸：銀行存款庫存商品等[支付的合并對價]

應付債券股本銀行存款等[支付的合并費用]

對企業(yè)合并的確認與計量——合并方賬務(wù)處理基本框架高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第26頁。高級財務(wù)會計課程組27確認與計量企業(yè)合并的賬務(wù)處理中的關(guān)鍵問題（要掌握）合并方合并日

購買方購買日如何確認與計量取得的凈資產(chǎn)或股權(quán)支付的合并對價應如何計量？兩者如果有差異，應如何處理？合并費用如何處理？權(quán)益結(jié)合法和購買法，對以上問題有不同回答。高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第27頁。高級財務(wù)會計課程組28第二節(jié)同一控制下企業(yè)合并的會計處理一、確認與計量的基本要求二、一次投資實現(xiàn)企業(yè)合并的賬務(wù)處理三、分步投資實現(xiàn)企業(yè)合并的賬務(wù)處理四、信息披露主要知識點如何對同一控制下企業(yè)合并進行確認？如何在合并日對股東權(quán)益進行調(diào)整？如何理解合并費用的處理方法？這里僅以對企業(yè)合并事項的確認與計量為講解重點，而關(guān)于合并日合并財務(wù)報表的問題請參見第二章。高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第28頁。高級財務(wù)會計課程組29一、確認與計量的基本要求合并費用的處理合并方取得的凈資產(chǎn)或股權(quán)按賬面價值入賬合并方支付的合并對價按其賬面價值計量評估審計咨詢費用當期損益發(fā)行債券的費用債券初始計量金額發(fā)行權(quán)益證券的費用抵減溢價收入兩者之差調(diào)整股東權(quán)益理解的關(guān)鍵調(diào)整順序高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第29頁。高級財務(wù)會計課程組30放棄資產(chǎn)實施的企業(yè)合并二、一次投資實現(xiàn)企業(yè)合并的賬務(wù)處理發(fā)行債券實施的企業(yè)合并發(fā)行股票實施的企業(yè)合并吸收合并控股合并新設(shè)合并基本上與吸收合并相同比較高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第30頁。高級財務(wù)會計課程組31放棄資產(chǎn)實施的吸收合并：借：有關(guān)資產(chǎn)[取得的被并方資產(chǎn)賬面價值]銀行存款、存貨等[支付的資產(chǎn)的賬面價值]B資本公積[A大于B的差額]*C貸：有關(guān)負債[承擔的被并方負債賬面價值]A貸：銀行存款等借：管理費用實際發(fā)生的直接合并費用如果需要借記“資本公積”科目，則以合并方“資本公積”科目（股本溢價）貸方余額為上限，不足部分沖減合并方“留存收益”賬面余額。以下同。以下同同一控制下的合并高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第31頁。高級財務(wù)會計課程組32發(fā)行債券實施的吸收合并：借：有關(guān)資產(chǎn)[取得的被并方資產(chǎn)賬面價值]應付債券[發(fā)行債券的面值－相關(guān)手續(xù)費傭金等]B資本公積[A大于債券面值的差額]D貸：有關(guān)負債[承擔的被并方負債賬面價值]A銀行存款等[與債務(wù)相關(guān)的手續(xù)費傭金等]C【例1-5】：甲企業(yè)按面值發(fā)行1800萬元的債券給乙公司股東，取得乙公司賬面價值為2000萬元的凈資產(chǎn)；甲公司另支付發(fā)行債券有關(guān)費用1萬元。銀行存款應付債券——利息調(diào)整有關(guān)資產(chǎn)應付債券——面值1800280011有關(guān)負債800資本公積200同一控制下的合并高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第32頁。高級財務(wù)會計課程組33發(fā)行股票實施的吸收合并：借：有關(guān)資產(chǎn)[取得的被并方資產(chǎn)賬面價值]股本[發(fā)行股票的面值]B資本公積[A大于（B+C）的差額]D貸：有關(guān)負債[承擔的被并方負債賬面價值]A銀行存款等[與發(fā)行股票相關(guān)的手續(xù)費傭金等]C【例1-6】：甲企業(yè)按面值增發(fā)1800萬元的普通股給乙公司股東，取得乙公司賬面價值為2000萬元的凈資產(chǎn)；甲公司另支付發(fā)行股票有關(guān)費用1萬元。銀行存款有關(guān)資產(chǎn)股本180028001有關(guān)負債800資本公積199同一控制下的合并高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第33頁。總結(jié)同一控制下控股合并借：長期股權(quán)投資（合并日享有被合并方相對于最終控制方而言的所有者權(quán)益賬面價值+最終控制方收購被合并方形成的商譽）

應收股利（享有被投資單位已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利）貸：有關(guān)資產(chǎn)、負債（支付的合并對價的賬面價值）

實收資本或股本（發(fā)行股票面值總額）

資本公積—資本溢價或股本溢價（差額）如果需要借記“資本公積”科目，則以合并方“資本公積”科目（股本溢價）貸方余額為上限，不足部分沖減合并方“留存收益”賬面余額。以下同。34高級財務(wù)會計課程組高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第34頁。例題：

甲公司是乙公司的母公司，甲公司于2013年1月1日購入丁公司80%股權(quán)（非同一控制下的控股合并），實際支付價款4200萬元，購買日丁公司可辨認的凈資產(chǎn)公允價值5000萬元，賬面價值3500萬元，除一項無形資產(chǎn)外，其他資產(chǎn)公允價值與賬面價值相等。該無形資產(chǎn)公允價值2000萬元，賬面價值500萬元，剩余使用年限10年，直線法攤銷，無殘值。2013年1月1日到2014年12月31日，丁公司實現(xiàn)凈利潤1500萬元，無其他所有者權(quán)益變動。

問：2015年1月1日合并日乙公司購入丁公司股權(quán)的初始投資成本是（）萬元？高級財務(wù)會計課程組同一控制下長期股權(quán)投資初始投資成本的辨析35高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第35頁。至2014年12月31日，丁公司按購買日公允價值持續(xù)計算的凈利潤=1500-（2000-500）/10*2=1200萬元至2014年12月31日，丁公司按購買日公允價值持續(xù)計算的凈資產(chǎn)價值=5000+1200=62002015年1月1日，乙公司購入甲公司所持有丁公司80%的股票（同一控制下企業(yè)合并），初始投資成本=6200*80%+商譽（4200-5000*80%）=5160萬元初始投資成本=合并日享有被合并方相對于最終控制方而言的所有者權(quán)益賬面價值+最終控制方收購被合并方形成的商譽高級財務(wù)會計課程組36解析：高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第36頁。高級財務(wù)會計課程組37三、多次投資分步實現(xiàn)同一控制下企業(yè)合并原則規(guī)定1.個別報表中的確認與計量——合并日不必對長期股權(quán)投資賬面價值進行調(diào)整，以按持股比例計算的合并日應享有被合并方賬面所有者權(quán)益份額作為該項股權(quán)投資的初始投資成本；——初始投資成本與其原長期股權(quán)投資賬面價值加上合并日進一步取得股份而新支付對價的公允價值之和的差額，調(diào)整資本公積（股本溢價或資本溢價），資本公積不足沖減的沖減留存收益。2.合并日合并報表的編制

合并報表工作底稿中的抵銷分錄與前述通常情況下的同一控制下企業(yè)合并合并日編制合并報表時的抵銷處理相同。重點關(guān)注所有者權(quán)益的調(diào)整高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第37頁。高級財務(wù)會計課程組38同一控制下的企業(yè)合并，合并方應當在合并當期報表附注中披露下列有關(guān)信息：1．參與合并企業(yè)的基本情況。2．屬于同一控制下企業(yè)合并的判斷依據(jù)。3．合并日的確定依據(jù)。4．以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)以及承擔債務(wù)作為合并對價的，所支付對價在合并日的賬面價值；以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價的，合并中發(fā)行權(quán)益性證券的數(shù)量及定價原則，以及參與合并各方交換有表決權(quán)股份的比例。5．被合并方的資產(chǎn)、負債在上一會計期間資產(chǎn)負債表日及合并日的賬面價值；被合并方自合并當期期初至合并日的收入、凈利潤、現(xiàn)金流量等情況。6．合并合同或協(xié)議約定將承擔被合并方或有負債的情況。7．被合并方采用的會計政策與合并方不一致所作調(diào)整情況的說明。8．合并后已處置被合并方資產(chǎn)、負債的賬面價值、處置價格等。四、信息披露高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第38頁。高級財務(wù)會計課程組39第三節(jié)非同一控制下企業(yè)合并的會計處理一、確認與計量的基本要求二、一次投資實現(xiàn)企業(yè)合并的賬務(wù)處理三、分次投資實現(xiàn)企業(yè)合并的賬務(wù)處理四、被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值的確定五、信息披露這里也僅以對企業(yè)合并交易的確認與計量為講解重點，而關(guān)于合并日合并財務(wù)報表的問題請參見第二章。主要知識點如何計量合并中取得的凈資產(chǎn)或股權(quán)？如何確定合并成本？如何確認合并商譽？如何對合并商譽進行初始計量？如何確定被購買方凈資產(chǎn)的公允價值？如何理解合并費用的處理方法？高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第39頁。高級財務(wù)會計課程組40一、確認與計量的基本要求要點1——購買方取得的凈資產(chǎn)或股權(quán)的初始計量吸收合并——取得的可辨認凈資產(chǎn)按其公允價值入賬控股合并——取得的股權(quán)按合并成本進行初始計量即使是控股合并，合并資產(chǎn)負債表中對被購買方各項可辨認凈資產(chǎn)也是按取得股權(quán)日其公允價值為基礎(chǔ)進行計量。引申所以，要對合并成本（對價的公允價值）在取得的凈資產(chǎn)（凈資產(chǎn)的公允價值）和合并商譽之間進行分配高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第40頁。高級財務(wù)會計課程組41一、確認與計量的基本要求要點2——合并成本的計量合并成本作為合并對價付出的資產(chǎn)、承擔的負債，其公允價價值與賬面價值之間的差額，計入當期損益。（相當于處置資產(chǎn)和負債）=合并對價的公允價值引申通過多次股權(quán)投資交易分步實現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為每一單項交易成本之和。高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第41頁。高級財務(wù)會計課程組42一、確認與計量的基本要求合并成本與取得的可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額之間的差額要點3——合并商譽的確認與計量商譽當期損益前者大于后者之差前者小于后者之差引申合并商譽的確認：——吸收合并：在合并方個別資產(chǎn)負債表中單項報告——控股合并：在合并方的合并資產(chǎn)負債表中單項報告合并商譽的計量：——在不同的“合并理念”下，有不同的計量結(jié)果——現(xiàn)行會計規(guī)范：基本采用“實體理念”，但合并商譽的計量沒有采用“全部商譽法”高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第42頁。高級財務(wù)會計課程組43一、確認與計量的基本要求要點4——遞延所得稅的處理（1）按照會計準則確認的合并商譽，免稅合并情況下其計稅基礎(chǔ)為0，由此產(chǎn)生了合并商譽賬面價值（合并成本—被合并方賬面價值的份額）據(jù)會計準則的規(guī)定，該暫時性差異的未來納稅影響不應予以確認，即不確認與該商譽的暫時性差異有關(guān)的遞延所得稅負債。（2）按照會計準則規(guī)定將取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)按公允價值進行初始計量，但其計稅基礎(chǔ)卻等于原計稅基礎(chǔ)，由此導致的暫時性差異的納稅影響要予以確認，并調(diào)整合并商譽。非同一控制下企業(yè)合并免稅合并情況下高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第43頁。高級財務(wù)會計課程組44一、確認與計量的基本要求要點5——合并費用的處理與同一控制下企業(yè)合并的會計處理相同高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第44頁。高級財務(wù)會計課程組45放棄資產(chǎn)實施的企業(yè)合并二、一次投資實現(xiàn)企業(yè)合并的賬務(wù)處理發(fā)行債券實施的企業(yè)合并發(fā)行股票實施的企業(yè)合并吸收合并控股合并新設(shè)合并基本上與吸收合并相同比較高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第45頁。高級財務(wù)會計課程組46放棄資產(chǎn)實施的吸收合并：借：有關(guān)資產(chǎn)[取得的被購買方資產(chǎn)公允價值]貸：有關(guān)負債[承擔的被購買方負債公允價值]A貸：營業(yè)收入[放棄存貨的公允價值]借：有關(guān)凈資產(chǎn)[取得凈資產(chǎn)的公允價值]如果放棄的非現(xiàn)金資產(chǎn)是庫存商品等存貨，則貸：銀行存款固定資產(chǎn)清理無形資產(chǎn)等[支付的合并對價的賬面價值]營業(yè)外收入等[合并對價公允價值與賬面價值之差]B營業(yè)外收入[A大于B之差]C2借：商譽[B大于A之差]C1應交稅費等[相關(guān)稅費]商譽[差額]還要確認營業(yè)成本對價的公允價值非同一控制下的合并高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第46頁。高級財務(wù)會計課程組47發(fā)行債券實施的吸收合并：營業(yè)外收入[A大于B之差]C商譽[B大于A之差]借：有關(guān)凈資產(chǎn)[取得的被購買方凈資產(chǎn)公允價值]A貸：應付債券銀行存款等[債券公允價值-債券相關(guān)費用][債券相關(guān)費用]B非同一控制下的合并高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第47頁。高級財務(wù)會計課程組48發(fā)行股票實施的吸收合并：營業(yè)外收入[A大于B之差]商譽[B大于A之差]借：有關(guān)凈資產(chǎn)[取得的被購買方凈資產(chǎn)公允價值]A貸：股本資本公積銀行存款等[面值][股票相關(guān)費用]B[溢價-股票相關(guān)費用]非同一控制下的合并高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第48頁。高級財務(wù)會計課程組49放棄資產(chǎn)實施的控股合并：貸：營業(yè)收入[放棄存貨的公允價值]B借：長期股權(quán)投資如果放棄的非現(xiàn)金資產(chǎn)是庫存商品等存貨，則貸：銀行存款固定資產(chǎn)清理無形資產(chǎn)等[支付的合并對價的賬面價值]營業(yè)外收入等[合并對價公允價值與賬面價值之差]B借：長期股權(quán)投資應交稅費等[相關(guān)稅費]C還要確認營業(yè)成本對價的公允價值[合并成本=B]A非同一控制下的合并[B+C]A高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第49頁。高級財務(wù)會計課程組50發(fā)行債券實施的控股合并：借：長期股權(quán)投資貸：應付債券銀行存款等[債券公允價值-債券相關(guān)費用][債券相關(guān)費用]B[合并成本=B]A發(fā)行股票實施的控股合并：借：長期股權(quán)投資[合并成本=B]A貸：股本資本公積銀行存款等[面值][股票相關(guān)費用]B[溢價-股票相關(guān)費用]非同一控制下的合并高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第50頁。高級財務(wù)會計課程組51符合免稅合并條件（以吸收合并為例）：遞延所得稅負債[需確認的遞延所得稅負債]C

商譽[(B+C)大于A之差]借：有關(guān)凈資產(chǎn)[取得的被購買方凈資產(chǎn)公允價值]A貸：股本資本公積銀行存款等[面值][股票相關(guān)費用]B[溢價-股票相關(guān)費用]非同一控制下的合并營業(yè)外收入[A大于(B+C）之差]高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第51頁。高級財務(wù)會計課程組52四、分次投資實現(xiàn)企業(yè)合并的賬務(wù)處理原則規(guī)定1.合并日(購買日)的確定2.初始投資成本的確定3.賬務(wù)處理思路重點關(guān)注合并商譽的計量高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第52頁。高級財務(wù)會計課程組531．公允價值的確定方法p22或有負債的處理五、被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值的確定2．購買方將被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值單獨予以確認的條件（同一控制下企業(yè)合并和非同一控制下合并的不同處理）高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第53頁?；蛴胸搨奶幚?/p>

同一控制下企業(yè)合并方式形成的長期股權(quán)投資，初始投資時，應按照《企業(yè)會計準則第13號——或有事項》（以下簡稱“或有事項準則”）的規(guī)定，判斷是否應就或有對價確認預計負債或者確認資產(chǎn)，以及應確認的金額；確認預計負債或資產(chǎn)的，該預計負債或資產(chǎn)金額與后續(xù)或有對價結(jié)算金額的差額不影響當期損益，而應當調(diào)整資本公積（資本溢價或股本溢價），資本公積（資本溢價或股本溢價）不足沖減的，調(diào)整留存收益。非同一控制下企業(yè)合并方式形成的長期股權(quán)投資，合并成本包含或有對價的公允價值。根據(jù)《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》、《企業(yè)會計準則第37號——金融工具列報》以及其他相關(guān)準則的規(guī)定，或有對價符合金融負債或權(quán)益工具定義的，購買方應當將擬支付的或有對價確認為一項負債或權(quán)益;符合資產(chǎn)定義并滿足資產(chǎn)確認條件的，購買方應當將符合合并協(xié)議約定條件的、對已支付的合并對價中可收回部分的權(quán)利確認為一項資產(chǎn)。54高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第54頁。高級財務(wù)會計課程組551．參與合并企業(yè)的基本情況。2．購買日的確定依據(jù)。3．合并成本的構(gòu)成及其賬面價值、公允價值及公允價值的確定方法。4．被購買方各項可辨認資產(chǎn)、負債在上一會計期間資產(chǎn)負債表日及購買日的賬面價值和公允價值。5．合并合同或協(xié)議約定將承擔被購買方或有負債的情況。6．被購買方自合并日起至報告期末的收入、凈利潤、現(xiàn)金流量等情況。7．商譽的金額及其確定方法。8．因合并成本小于合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額計入當期損益的金額。9．合并后已處置或擬處置被購買方資產(chǎn)、負債的賬面價值、處置價格等。六、信息披露高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第55頁。總結(jié)與投資有關(guān)的相關(guān)費用會計處理

高級財務(wù)會計課程組56高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第56頁。高級財務(wù)會計課程組57第二章合并財務(wù)報表第一節(jié)合并財務(wù)報表概述第二節(jié)與內(nèi)部股權(quán)投資有關(guān)的抵消處理第三節(jié)與內(nèi)部債權(quán)、債務(wù)有關(guān)的抵消處理第四節(jié)與內(nèi)部資產(chǎn)交易有關(guān)的抵消處理第五節(jié)編制合并財務(wù)報表的其他問題第六節(jié)合并財務(wù)報表綜合舉例核心知識點：合并財務(wù)報表的編制原理和方法高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第57頁。高級財務(wù)會計課程組58第一節(jié)合并財務(wù)報表概述主要知識點合并財務(wù)報表的特點合并財務(wù)報表的種類如何確定合并范圍如何理解合并報表工作底稿中的調(diào)整處理、抵消處理原理一、合并財務(wù)報表的含義二、合并報表的種類三、合并范圍的確定四、合并財務(wù)報表的編制程序高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第58頁。高級財務(wù)會計課程組59合并財務(wù)報表是指反映母公司和其全部子公司形成的企業(yè)集團整體的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量情況的財務(wù)報表。一、合并財務(wù)報表的含義特點（與個別報表比）反映的對象不同

編制主體不同

編制基礎(chǔ)不同

編制方法不同

企業(yè)集團整體財務(wù)信息（非單個企業(yè)）企業(yè)集團的控股公司或母公司

（非單個企業(yè)）個別財務(wù)報表

（非賬簿記錄資料）采用工作底稿，編制調(diào)整/抵消分錄

（非按賬簿余額/發(fā)生額填列）高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第59頁。高級財務(wù)會計課程組60二、合并會計報表的種類股權(quán)取得日的合并報表

股權(quán)取得日后的合并報表

合并資產(chǎn)負債表

合并利潤表

合并所有者權(quán)益變動表

合并現(xiàn)金流量表

按編制時間及目的不同進行分類按反映的具體內(nèi)容不同進行分類同一控制下企業(yè)合并非同一控制下企業(yè)合并合并利潤表

合并資產(chǎn)負債表合并現(xiàn)金流量表

合并資產(chǎn)負債表

兩種分類標準高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第60頁。高級財務(wù)會計課程組61三、合并范圍合并范圍含義：是指納入合并報表的企業(yè)范圍正確界定合并范圍的意義：完善合并會計的理論體系避免實務(wù)中的主觀隨意性提高合并報表信息相關(guān)性確定基礎(chǔ)：控制具體界定：母公司的全部子公司重點問題如下……高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第61頁。高級財務(wù)會計課程組62（一）“控制”的含義及其認定定義：控制是指投資方擁有對被投資方的權(quán)力，通過參與被投資方的相關(guān)活動而享有可變回報，并且有能力運用對被投資方的權(quán)力影響其回報金額。認定原則：注意辨析實質(zhì)重于形式母公司與子公司實質(zhì)性權(quán)利與保護性權(quán)利“主體”中的：企業(yè)、可分割部分、結(jié)構(gòu)化主體“潛在”表決權(quán)委托人與代理人投資性主體與合并豁免高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第62頁。高級財務(wù)會計課程組63四、合并會計報表的編制程序（一）編制原則（二）基礎(chǔ)工作（三）編制步驟（四）關(guān)于調(diào)整處理（五）關(guān)于抵消處理高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第63頁。高級財務(wù)會計課程組641.以個別報表為基礎(chǔ)原則（一）編制原則是真實性原則的要求解釋了為什么在合并日后的以后各期編報合并財務(wù)報表時需要在合并財務(wù)報表工作底稿中對“期初未分配利潤”項目進行調(diào)整。2.一體性原則在編制合并財務(wù)報表時對集團內(nèi)部交易和事項要予以抵銷3.重要性原則高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第64頁。高級財務(wù)會計課程組651.統(tǒng)一會計政策2.統(tǒng)一會計期間3.提供必備資料（二）基礎(chǔ)工作高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第65頁。高級財務(wù)會計課程組66（三）編制步驟開設(shè)工作底稿將個別報表數(shù)據(jù)過入工作底稿加計合計數(shù)編制調(diào)整分錄、抵消分錄計算合并數(shù)將合并數(shù)抄入各合并報表高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第66頁。高級財務(wù)會計課程組67（四）關(guān)于調(diào)整處理

哪些調(diào)整？為何調(diào)整？為統(tǒng)一會計政策、統(tǒng)一會計期間所作的調(diào)整對非同一控制下企業(yè)合并取得的子公司，將其可辨認凈資產(chǎn)按合并日公允價值為報告基礎(chǔ)進行調(diào)整將母公司對子公司長期股權(quán)投資的成本法結(jié)果按權(quán)益法進行調(diào)整實現(xiàn)抵銷前的數(shù)據(jù)基礎(chǔ)可比性滿足所選擇的合并理念的要求滿足實務(wù)中長期以來對抵銷分錄編制基礎(chǔ)的慣性思維這一調(diào)整可以省略高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第67頁。高級財務(wù)會計課程組68被購買方可辨認凈資產(chǎn)賬面價值

500萬被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值

520萬購買方支付的合并對價

550萬凈資產(chǎn)增值20萬商譽30萬調(diào)整方法【例2-1】子公司凈資產(chǎn)按合并日公允價值為基礎(chǔ)報告

——購買方購買被購買方100％股權(quán)假定只是固定資產(chǎn)的評估增值高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第68頁。高級財務(wù)會計課程組69表2-1合并報表工作底稿項目個別報表調(diào)整、抵銷分錄合并數(shù)母公司子公司借貸流動資產(chǎn)固定資產(chǎn)長期股權(quán)投資商譽負債股東權(quán)益3002008006005500－－60030010505005001420*調(diào)整調(diào)整50020800+（600+2020）20高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第69頁。高級財務(wù)會計課程組70（五）關(guān)于抵銷處理抵消處理的意義抵消處理的類別第一類：與內(nèi)部股權(quán)投資有關(guān)的抵銷處理；第二類：與內(nèi)部債權(quán)、債務(wù)有關(guān)的抵銷處理；第三類：與內(nèi)部存貨交易、固定資產(chǎn)交易、無形資產(chǎn)交易等內(nèi)部資產(chǎn)交易有關(guān)的抵銷處理；第四類：與內(nèi)部現(xiàn)金流動有關(guān)的抵銷處理。各類抵消處理與各種合并報表的編制的關(guān)系高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第70頁。高級財務(wù)會計課程組71第二節(jié)與內(nèi)部股權(quán)投資有關(guān)的抵消處理主要關(guān)注點合并日合并報表與合并日后各期末合并報表的編制中，調(diào)整處理、抵消處理的內(nèi)容和方式均有所不同一、基本原理二、合并日合并報表工作底稿中的相關(guān)抵消處理三、合并日后合并報表工作底稿中的相關(guān)抵消處理四、子公司持有母公司股權(quán)的抵消處理高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第71頁。高級財務(wù)會計課程組72一、基本原理（一）合并日（即控股權(quán)取得日）的抵消處理（二）合并日后（各報告期末）的抵消處理（三）少數(shù)股東權(quán)益主要關(guān)注點與內(nèi)部股權(quán)投資相關(guān)的抵消處理的結(jié)果理解這一類抵銷分錄的三個關(guān)鍵高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第72頁。高級財務(wù)會計課程組73二、合并日合并報表工作底稿中的相關(guān)抵消處理（一）同一控制下的企業(yè)合并（二）非同一控制下的企業(yè)合并高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第73頁。高級財務(wù)會計課程組74（一）同一控制下的企業(yè)合并（合并日合并報表)1.一次投資實現(xiàn)控股合并合并日合并方與合并資產(chǎn)負債表有關(guān)的抵銷分錄為：借：股本資本公積其他綜合收益[子公司報告價值]

盈余公積未分配利潤貸：長期股權(quán)投資[母公司對該子公司長股權(quán)投資報告價值]

少數(shù)股東權(quán)益[子公司股東權(quán)益與少數(shù)股東持股比例之乘積]高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第74頁。高級財務(wù)會計課程組75資料：被合并方可辨認凈資產(chǎn)賬面價值500萬，其中：股本400萬，留存收益100萬。合并方支付的合并對價450萬，取得被并方100%的控股權(quán)?！纠?-2】同一控制下股權(quán)取得日合并資產(chǎn)負債表的編制合并的賬務(wù)處理：借：長期股權(quán)投資500

貸：銀行存款450

資本公積50抵消分錄：借：股本400

留存收益100

貸：長期股權(quán)投資500合并報表工作底稿中的處理高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第75頁。高級財務(wù)會計課程組76合并日合并報表工作底稿中的抵銷分錄與前述通常情況下的同一控制下企業(yè)合并合并日編制合并報表時的抵銷處理相同。2.分步投資實現(xiàn)控股合并高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第76頁。高級財務(wù)會計課程組771.一次投資實現(xiàn)控股合并在合并日合并資產(chǎn)負債表里，因企業(yè)合并取得的被購買方各項可辨認資產(chǎn)、負債及或有負債，應當以公允價值列示。合并成本與子公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額之差——確認為商譽，或計入留存收益為什么對被購買方各項可辨認凈資產(chǎn)以公允價值調(diào)整？為什么將合并成本小于取得凈資產(chǎn)公允價值份額的差額計入留存收益？重點思考（二）非同一控制下的企業(yè)合并（合并日合并報表)高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第77頁。高級財務(wù)會計課程組78被購買方可辨認凈資產(chǎn)賬面價值

500萬被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值

520萬購買方支付的合并對價

450萬凈資產(chǎn)增值20萬商譽？工作底稿的編制【例2-3】購買方購買被購買方80％股權(quán)（正商譽)假定只是固定資產(chǎn)的評估增值高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第78頁。高級財務(wù)會計課程組79表2-2合并報表工作底稿項目個別報表調(diào)整、抵銷分錄合并數(shù)母公司子公司借貸流動資產(chǎn)固定資產(chǎn)長期股權(quán)投資商譽負債股本、資本公積4002008006004500－－6003001050500抵消45060014200349001050調(diào)整確認34調(diào)整抵消5202020少數(shù)股東權(quán)益－－確認104104高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第79頁。高級財務(wù)會計課程組80被購買方可辨認凈資產(chǎn)賬面價值

500萬被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值

520萬購買方支付的合并對價

400萬凈資產(chǎn)增值20萬商譽？工作底稿的編制【例2-4】購買方購買被購買方80％股權(quán)（“負商譽”）假定只是固定資產(chǎn)的評估增值高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第80頁。高級財務(wù)會計課程組81表2-3合并報表工作底稿項目個別報表調(diào)整、抵銷分錄合并數(shù)母公司子公司借貸流動資產(chǎn)固定資產(chǎn)長期股權(quán)投資商譽負債股本、資本公積4502008006004000－－6003001050500抵4006501420009001050調(diào)整確認16調(diào)整抵5202020少數(shù)股東權(quán)益－－確認104104留存收益0016高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第81頁。高級財務(wù)會計課程組82對于合并日之前已經(jīng)持有的對被合并方的股權(quán)投資，按照其在合并日的公允價值進行重新計量，公允價值與賬面價值之差，計入當期投資收益。2.分次投資實現(xiàn)控股合并（合并日合并報表)合并日之前持有的被合并方股權(quán)于合并日的公允價值，加上合并日新購入股權(quán)所支付對價的公允價值，兩者之和作為合并日合并報表中的合并成本。比較合并成本與合并日被合并方可辨認凈資產(chǎn)公允價值中合并方應享有的份額，確定合并日應確認的合并商譽或應計入當期損益的金額（負商譽）。合并方對于合并日之前持有的被合并方股權(quán)涉及的其他綜合收益中合并方應享有的部分，轉(zhuǎn)為合并日所屬當期投資收益。高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第82頁。甲公司于20×5年7月初用銀行存款2500萬元取得乙公司20％的股份，當日乙公司可辨認凈資產(chǎn)賬面價值為9800萬元、公允價值為10000萬元。取得投資后甲公司派人參與乙公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策，對該投資采用權(quán)益法核算。20×5年下半年乙公司實現(xiàn)凈利潤1500萬元，甲公司確認投資收益300萬元（假定本例中投資時被投資方可辨認凈資產(chǎn)公允價值與賬面價值之差對權(quán)益法下投資收益的確定沒有產(chǎn)生影響）；在此期間，乙公司未宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤。20×6年1月，甲公司支付6800萬元進一步購入乙公司40％的股份，從而因擁有乙公司60%的表決權(quán)資本實現(xiàn)了與乙公司的合并。購買日乙公司可辨認凈資產(chǎn)的賬面價值11300萬元、公允價值為15000萬元。假定乙公司凈資產(chǎn)公允價值高于賬面價值的屬于固定資產(chǎn)的評估增值。不考慮相關(guān)稅費及其他會計事項?！纠?-5】分步交易實現(xiàn)非同一控制下企業(yè)合并高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第83頁。根據(jù)上述資料，與個別報表有關(guān)的確認與計量有關(guān)的會計處理如下（萬元）：（1）20X5年7月初進行股權(quán)投資時：借：長期股權(quán)投資2500

貸：銀行存款2500（2）20X5年確認投資收益時：借：長期股權(quán)投資300

貸：投資收益300（3）20X6年1月追加投資時：借：長期股權(quán)投資6800

貸：銀行存款6800

至此，購買日甲公司對乙公司的長期股權(quán)投資初始成本為9600萬元。與個別報表有關(guān)的賬務(wù)處理高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第84頁。與合并報表有關(guān)的調(diào)整與抵銷處理（1）重新計算原有股權(quán)投資：公允價值份額=1500×20%=3000（萬元）應調(diào)整金額=3000-（2500+300）=200（萬元）（2）計算合并成本：合并成本=3000+6800=9800（萬元）（3）計算合并商譽：合并商譽=9800-15000×60%=800（萬元）（4）合并報表工作底稿中的有關(guān)調(diào)整與抵銷分錄：首先，將原投資調(diào)整至公允價值：借：長期股權(quán)投資200

貸：投資收益200其次，將母公司股權(quán)投資與子公司股東權(quán)益相抵銷：借：股本等股東權(quán)益11300

固定資產(chǎn)3700

商譽800

貸：長期股權(quán)投資9800

少數(shù)股東權(quán)益6000如果20X5年下半年乙公司確認其他資本公積200萬元，從而甲公司確認40萬元的其他資本公積：借：長期股權(quán)投資160

貸：投資收益160借：股本等股東權(quán)益11300

固定資產(chǎn)3700

商譽800

貸：長期股權(quán)投資9800

少數(shù)股東權(quán)益6000借：其他資本公積40

貸：投資收益40重新計算原有股權(quán)投資應調(diào)整金額=3000-（2500+300+40）=160（萬元）調(diào)整與抵銷：高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第85頁。高級財務(wù)會計課程組86三、合并日后（各期末）合并報表工作底稿中的相關(guān)抵消處理（一）與資產(chǎn)負債表項目有關(guān)的抵消處理（二）與利潤表、所有者權(quán)益變動表項目有關(guān)的抵消處理主要關(guān)注點區(qū)分同一控制下企業(yè)合并與非同一控制下企業(yè)合并的主要區(qū)別：——是否需要將子公司可辨認凈資產(chǎn)按合并日公允價值為基礎(chǔ)進行調(diào)整；——是否需要確認合并商譽？區(qū)分將母公司對子公司長期股權(quán)投資由成本法結(jié)果調(diào)整到權(quán)益法結(jié)果與否，對抵銷分錄的不同影響高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第86頁。高級財務(wù)會計課程組871.將子公司股東權(quán)益各項目余額中按母公司持股比例計算的份額與母公司對該子公司權(quán)益性資本投資余額相抵銷；確認少數(shù)股東權(quán)益（這個抵消分錄涉及到資產(chǎn)負債表項目）借：股本資本公積其他綜合收益盈余公積未分配利潤貸：長期股權(quán)投資[母公司對子公司股權(quán)投資權(quán)益法調(diào)整后價值]

少數(shù)股東權(quán)益[A×少數(shù)股權(quán)比例][子公司股東權(quán)益調(diào)整后期末余額]A抵消處理歸納前提：已進行相關(guān)調(diào)整處理同一控制下企業(yè)合并高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第87頁。高級財務(wù)會計課程組88借：股本資本公積其他綜合收益盈余公積未分配利潤商譽[B大于A×母公司股權(quán)比例之差]

貸：長期股權(quán)投資[母公司對子公司股權(quán)投資權(quán)益法調(diào)整后價值]B

少數(shù)股東權(quán)益[子公司股東權(quán)益調(diào)整后期末余額]A[A×少數(shù)股權(quán)比例]抵消處理歸納前提：已進行相關(guān)調(diào)整處理非同一控制下企業(yè)合并高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第88頁。高級財務(wù)會計課程組892.將內(nèi)部股權(quán)投資收益與內(nèi)部股利分配相抵銷；確認少數(shù)股東損益（這個抵消分錄涉及到利潤表、所有者權(quán)益變動表項目）抵消處理歸納前提：已進行相關(guān)調(diào)整處理借：投資收益[調(diào)整后子公司當年凈利潤×母公司持股比例]少數(shù)股東損益[調(diào)整后子公司當年凈利潤×少數(shù)股股東司持股比例]未分配利潤——期初[子公司期初未分配利潤]貸：提取盈余公積[子公司當年分配數(shù)]應付普通股股利[子公司當年分配數(shù)]未分配利潤——期末[調(diào)整后子公司期末未分配利潤]高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第89頁。高級財務(wù)會計課程組90[例2-6]綜合舉例——合并當年借：投資收益16

少數(shù)股東損益4

貸：提取盈余公積2

應付普通股股利5

未分配利潤——期末13借：股本100

盈余公積2

未分配利潤——期末13

貸：長期股權(quán)投資92

少數(shù)股東權(quán)益23借：長期股權(quán)投資12

貸：投資收益12成本法調(diào)整到權(quán)益法2007年合并報表工作底稿中的有關(guān)調(diào)整與抵消分錄與資產(chǎn)負債表項目有關(guān)的抵消分錄與利潤表和所有者權(quán)益表動表項目有關(guān)的抵消分錄資料：股本為200萬元的母公司2007年初出資80萬元對甲子公司進行股權(quán)投資，持股比例為80%，投資時甲子公司股東權(quán)益為100萬元（均為股本）；投資當年甲子公司實現(xiàn)凈利潤20萬元；甲子公司提取盈余公積2萬元，分配現(xiàn)金股利5萬元，母公司未分配現(xiàn)金股利；假設(shè)未發(fā)生其他業(yè)務(wù)。高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第90頁。高級財務(wù)會計課程組91[例2-7]綜合舉例——合并后第二年借：投資收益24

少數(shù)股東損益6

未分配利潤——期初13

貸：提取盈余公積3

應付普通股股利8

未分配利潤——期末32借：股本100

盈余公積5

未分配利潤——期末32

貸：長期股權(quán)投資109.6

少數(shù)股東權(quán)益27.4借：長期股權(quán)投資29.6

貸：投資收益17.6

未分配利潤——期初12成本法調(diào)整到權(quán)益法2008年合并報表工作底稿中的有關(guān)調(diào)整與抵消分錄涉及到資產(chǎn)負債表項目的抵消分錄涉及到利潤表、所有者權(quán)益表動表項目的抵消分錄資料：股本為200萬元的母公司2007年初出資80萬元對甲子公司進行股權(quán)投資，持股比例為80%，投資時甲子公司股東權(quán)益為100萬元（均為股本）；投資當年甲子公司實現(xiàn)凈利潤20萬元；甲子公司提取盈余公積2萬元，分配現(xiàn)金股利5萬元；2008年子公司實現(xiàn)凈利潤30萬元，提取盈余公積3萬元，分派現(xiàn)金股利8萬元；母公司未分配現(xiàn)金股利；其他業(yè)務(wù)略。高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第91頁。高級財務(wù)會計課程組92也可以將前述兩類抵消分錄合編（以非同一控制下企業(yè)合并為例）抵消處理歸納前提：已進行相關(guān)調(diào)整處理借：股本、資本公積、其他綜合收益、盈余公積[調(diào)整后子公司相關(guān)項目期末余額]商譽投資收益[調(diào)整后子公司當年凈利潤×母公司持股比例]少數(shù)股東損益[調(diào)整后子公司當年凈利潤×少數(shù)股股東司持股比例]未分配利潤——期初[子公司期初未分配利潤]貸：長期股權(quán)投資[母公司對子公司股權(quán)投資權(quán)益法調(diào)整后價值]

少數(shù)股東權(quán)益[調(diào)整后子公司股東權(quán)益期末余額×少數(shù)股權(quán)比例]

提取盈余公積[子公司當年分配數(shù)]應付普通股股利[子公司當年分配數(shù)]

高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第92頁。高級財務(wù)會計課程組933.與內(nèi)部股權(quán)投資有關(guān)的其他抵銷處理抵消處理歸納前提：已進行相關(guān)調(diào)整處理——與內(nèi)部股權(quán)投資有關(guān)的其他資本公積的抵銷——與內(nèi)部股權(quán)投資有關(guān)的減值準備的抵銷高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第93頁。四、子公司持有母公司股權(quán)的抵消處理

企業(yè)集團內(nèi)部子公司互相之間的長期股權(quán)投資,企業(yè)集團成員企業(yè)之間股權(quán)投資確認以公允價值計量的金融資產(chǎn)的,在編制合并報表時，與這些權(quán)益性投資相關(guān)的影響同樣應予以抵銷，基本原理可以比照以上所介紹的母公司對子公司股權(quán)投資的抵銷處理。根據(jù)《企業(yè)會計準則第33號——合并財務(wù)報表》，子公司持有母公司的長期股權(quán)投資，應當視為企業(yè)集團的庫存股，在合并資產(chǎn)負債表中作為所有者權(quán)益的減項。高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第94頁。與內(nèi)部股權(quán)投資有關(guān)的抵消處理的其他舉例

參見教材【例2-9】-【例2-17】高級財務(wù)會計課程組95高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第95頁。高級財務(wù)會計課程組96第三節(jié)與內(nèi)部債權(quán)、債務(wù)有關(guān)的抵消處理一、內(nèi)部債權(quán)、債務(wù)的抵銷二、相關(guān)利息收益、利息費用的抵銷三、相關(guān)壞賬準備、減值準備的抵銷高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第96頁。高級財務(wù)會計課程組97內(nèi)部債權(quán)、債務(wù)的抵消內(nèi)部應收票據(jù)與應付票據(jù)的抵消、內(nèi)部預付賬款與預收賬款的抵銷、內(nèi)部應收股利與應付股利的抵銷、內(nèi)部其他應收款與其他應付款的抵銷分錄，基本與之相同。借：應付賬款貸：應收賬款抵消處理歸納相關(guān)利息收益、利息費用的抵消借：投資收益貸：財務(wù)費用內(nèi)部應收帳款上已提壞賬準備的抵消借：應收賬款[內(nèi)部應收賬款上壞賬準備期末余額]

貸：資產(chǎn)減值損失[內(nèi)部應收賬款上壞賬準備當期計提數(shù)]

未分配利潤——期初[內(nèi)部應收賬款上壞賬準備期初余額]引申內(nèi)部交易形成的存貨、固定資產(chǎn)、投資等資產(chǎn)，其已提跌價準備或減值準備的抵消處理，原理同上。高級財務(wù)會計-(劉永澤、傅榮主編-)全文共483頁，當前為第97頁。高級財務(wù)會計課程組98資料：母公司壞賬損失采用備抵法，按年末應收賬款余額的0.5%計提壞賬準備。2007年末母公司