2/6/2023第八章

銷售與收款循環(huán)審計(jì)Auditing課程要求了解銷售收款循環(huán)的特點(diǎn)掌握銷售收款循環(huán)的控制測(cè)試和交易實(shí)質(zhì)性測(cè)試內(nèi)容掌握營(yíng)業(yè)收入、應(yīng)收賬款、壞賬準(zhǔn)備等重要賬戶的實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序掌握營(yíng)業(yè)收入截止測(cè)試、應(yīng)收賬款函證等重要測(cè)試程序第一節(jié)銷售與收款循環(huán)概述從企業(yè)向客戶提供商品或勞務(wù)，直到收回貨款的有關(guān)活動(dòng)組成的業(yè)務(wù)循環(huán)業(yè)務(wù)循環(huán)資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目利潤(rùn)表項(xiàng)目銷售與收款循環(huán)應(yīng)收票據(jù)、應(yīng)收賬款、長(zhǎng)期應(yīng)收款預(yù)收賬款、應(yīng)交稅費(fèi)、營(yíng)業(yè)收入、營(yíng)業(yè)稅金及附加、銷售費(fèi)用一、銷售與收款循環(huán)的主要業(yè)務(wù)活動(dòng)主要業(yè)務(wù)相關(guān)部門(mén)相關(guān)認(rèn)定接受顧客訂單，編制銷售單銷售單管理部門(mén)存在或發(fā)生批準(zhǔn)賒銷信用信用管理部門(mén)計(jì)價(jià)和分?jǐn)?/p>

按銷售單供貨倉(cāng)儲(chǔ)部門(mén)按銷售單裝運(yùn)貨物，編制裝運(yùn)憑證（提貨單）裝運(yùn)部門(mén)存在或發(fā)生、完整性主要業(yè)務(wù)相關(guān)部門(mén)相關(guān)認(rèn)定向顧客開(kāi)具賬單開(kāi)具賬單部門(mén)完整性、存在或發(fā)生、計(jì)價(jià)或分?jǐn)偂?/p>

記錄銷售會(huì)計(jì)部門(mén)辦理和記錄現(xiàn)金、銀行存款收入辦理和記錄銷貨退回及折扣折讓

會(huì)計(jì)部門(mén)注銷壞賬提取壞賬準(zhǔn)備賒銷部門(mén)、會(huì)計(jì)部門(mén)會(huì)計(jì)部門(mén)、倉(cāng)庫(kù)會(huì)計(jì)部門(mén)估價(jià)或分?jǐn)偣纼r(jià)或分?jǐn)偠?、主要憑證顧客訂貨單銷售單發(fā)運(yùn)憑證銷售發(fā)票商品價(jià)目表貸項(xiàng)通知單匯款通知書(shū)壞賬審批表顧客月末對(duì)賬單相關(guān)賬簿及憑證應(yīng)收賬款明細(xì)賬庫(kù)存現(xiàn)金日記賬主營(yíng)業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬銀行存款日記賬折扣與折讓明細(xì)賬收款憑證轉(zhuǎn)賬憑證三、主要賬戶營(yíng)業(yè)收入應(yīng)收賬款應(yīng)收票據(jù)現(xiàn)金、銀行存款壞賬準(zhǔn)備銷售收款壞賬四、常見(jiàn)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)虛構(gòu)銷售業(yè)務(wù)，以虛增收入和利潤(rùn)；隱瞞銷售收入，以少繳稅；銷售業(yè)務(wù)控制不嚴(yán)，導(dǎo)致虛計(jì)銷售收入；信用政策不合理，盲目賒銷，導(dǎo)致形成大量應(yīng)收賬款及呆賬；應(yīng)收賬款清理不及時(shí)，資金長(zhǎng)期占用，導(dǎo)致大量呆賬、壞賬；銷售費(fèi)用支出失控，銷售憑證保管不嚴(yán)，留下舞弊空間；故意多提或少提壞賬準(zhǔn)備，調(diào)節(jié)利潤(rùn)；故意不恰當(dāng)?shù)睾虽N壞賬，以調(diào)節(jié)下一年度利潤(rùn)……第二節(jié)內(nèi)部控制測(cè)試

和交易的實(shí)質(zhì)性測(cè)試一、內(nèi)部控制和控制測(cè)試今日說(shuō)法20091206

死去活來(lái)

1、適當(dāng)?shù)穆氊?zé)分離（有助于防止各種有意或無(wú)意的錯(cuò)誤）重要控制程序：收入賬與應(yīng)收賬款賬記賬職員分離；收入賬和應(yīng)收賬款賬記賬職員不得經(jīng)手貨幣資金；賒銷批準(zhǔn)職能與銷貨職能分離。主要控制測(cè)試：觀察有關(guān)人員的活動(dòng)，與相關(guān)人討論。2、正確的授權(quán)審批目的：防止向虛構(gòu)的或者無(wú)力付款的顧客發(fā)貨；保證按照規(guī)定的價(jià)格開(kāi)票收款；防止審批人決策失誤造成損失

。重要控制程序：①銷貨前，賒銷經(jīng)正確審批；②非經(jīng)正當(dāng)審批，不得發(fā)貨；③銷售價(jià)格、銷售條件、運(yùn)費(fèi)、折扣等須經(jīng)審批；④審批人在授權(quán)范圍內(nèi)審批，不得超越審批權(quán)限。

主要控制測(cè)試：檢查相關(guān)業(yè)務(wù)書(shū)面記錄上是否有相關(guān)人員簽名3、充分的憑證和記錄只有具備充分的記錄手續(xù)，才有可能實(shí)現(xiàn)其他各項(xiàng)控制目標(biāo)重要控制程序：例如：收到顧客訂貨單后，立即編制預(yù)先編號(hào)、一式多聯(lián)銷售單，分別用于批準(zhǔn)賒銷、審批發(fā)貨、記錄發(fā)貨數(shù)量以及向顧客開(kāi)具賬單等，以避免漏開(kāi)賬單。主要控制測(cè)試：檢查憑證和記錄4、憑證的預(yù)先編號(hào)目的：防止漏開(kāi)賬單或漏登記入賬，也可防止重復(fù)開(kāi)具賬單或重復(fù)記賬重要控制程序：銷售單、發(fā)運(yùn)憑證、銷售發(fā)票的預(yù)先連續(xù)編號(hào)主要控制測(cè)試：檢查銷售發(fā)票連續(xù)編號(hào)的完整性→存在或發(fā)生檢查銷售發(fā)票后所附發(fā)運(yùn)憑證編號(hào)完整性→完整性5、按月寄出對(duì)賬單重要控制程序：由不負(fù)責(zé)現(xiàn)金出納和銷貨及應(yīng)收賬款記賬的人員按月向顧客寄發(fā)對(duì)賬單主要控制測(cè)試：觀察指定人員寄送對(duì)賬單，檢查顧客復(fù)函檔案6、內(nèi)部核查程序重要控制程序：內(nèi)部審計(jì)人員或其他獨(dú)立人員核查銷售交易的處理和記錄主要控制測(cè)試：檢查內(nèi)部審計(jì)人員的報(bào)告，或其他獨(dú)立人員在他們核查的憑證上的簽字。案例ABC會(huì)計(jì)師事務(wù)所注冊(cè)會(huì)計(jì)師A和B接受事務(wù)所委托對(duì)XYZ公司2007年度會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)。了解到XYZ公司銷售與收款循環(huán)的內(nèi)部控制情況如下。指出XYZ公司在銷售與收款循環(huán)內(nèi)部控制中存在的缺陷。（1）銷售部門(mén)在收到顧客的訂單后，由經(jīng)理甲某對(duì)品種、規(guī)格、數(shù)量、價(jià)格、付款條件、結(jié)算方式等詳細(xì)審核后簽章，交倉(cāng)庫(kù)辦理發(fā)貨手續(xù)。（2）倉(cāng)庫(kù)在發(fā)運(yùn)商品出庫(kù)時(shí)，均必須由管理員乙某根據(jù)經(jīng)批準(zhǔn)的訂單，填制一式四聯(lián)的銷售單，并在各聯(lián)上簽章。第一聯(lián)作為發(fā)運(yùn)單，由倉(cāng)庫(kù)工作人員配貨并隨發(fā)運(yùn)的貨物交顧客；第二聯(lián)送會(huì)計(jì)部；第三聯(lián)送應(yīng)收賬款專管員丙某；第四聯(lián)由乙某按編號(hào)順序連同訂單一并歸檔保存。（3）會(huì)計(jì)部收到銷貨單后，根據(jù)單中所列資料，開(kāi)具統(tǒng)一的銷售發(fā)票，將顧客聯(lián)寄送顧客，將銷售聯(lián)交應(yīng)收賬款專管員丙某，作為記賬和收款的憑證。（4）丙某收到發(fā)票后，將發(fā)票與銷貨單核對(duì)，如無(wú)錯(cuò)誤，據(jù)以登記銷售賬和應(yīng)收賬款明細(xì)賬。案例解析內(nèi)部控制缺陷：沒(méi)有根據(jù)批準(zhǔn)的訂單編制銷售通知單銷售單不應(yīng)由倉(cāng)庫(kù)編制，也不能代替裝運(yùn)憑證貨物的發(fā)貨與裝運(yùn)的職責(zé)不應(yīng)由同一部門(mén)承擔(dān)會(huì)計(jì)部門(mén)開(kāi)具發(fā)票時(shí)沒(méi)有核對(duì)裝運(yùn)憑證、銷售單和商品價(jià)目表負(fù)責(zé)銷售賬和收款兩項(xiàng)不相容職務(wù)不應(yīng)由一人辦理沒(méi)有對(duì)銷售與收款循環(huán)進(jìn)行獨(dú)立稽核二、銷貨交易的實(shí)質(zhì)性測(cè)試登記入賬的銷貨交易是真實(shí)的（發(fā)生）已發(fā)生的銷貨交易均已登記入賬（完整性）登記入賬的銷貨交易均經(jīng)正確計(jì)價(jià)（估價(jià)）登記入賬的銷貨交易分類恰當(dāng)（分類）銷貨交易的記錄及時(shí)（截止）銷貨交易已正確地記入明細(xì)賬并正確匯總（過(guò)賬與匯總）1、登記入賬的銷貨交易是真實(shí)的關(guān)注三類錯(cuò)誤的可能性

未曾發(fā)貨卻已將銷貨業(yè)務(wù)登記入賬

銷貨業(yè)務(wù)重復(fù)入賬

向虛構(gòu)顧客發(fā)貨并作銷售業(yè)務(wù)入賬抽查主營(yíng)業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬有無(wú)發(fā)運(yùn)憑證等、盤(pán)存檢查銷貨交易記錄清單的編號(hào)檢查銷售單，是否經(jīng)過(guò)賒銷批準(zhǔn)和發(fā)貨審批手續(xù)追查應(yīng)收賬款明細(xì)賬貸方發(fā)生額記錄2、已發(fā)生的銷貨交易均已登記入賬從發(fā)貨部門(mén)檔案中選取部分發(fā)運(yùn)憑證，追查至有關(guān)的銷售發(fā)票和主營(yíng)業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬注意：設(shè)計(jì)真實(shí)性目標(biāo)和完整性目標(biāo)審計(jì)程序時(shí)測(cè)試的方向原始憑證明細(xì)賬完整性發(fā)生收入明細(xì)賬銷售發(fā)票發(fā)運(yùn)憑證訂貨單收入明細(xì)賬銷售發(fā)票發(fā)運(yùn)憑證發(fā)生目標(biāo)完整性目標(biāo)3、登記入賬的銷貨交易均經(jīng)正確計(jì)價(jià)保證銷售收入的準(zhǔn)確計(jì)算與記錄包括：按訂貨數(shù)量發(fā)貨；按發(fā)貨數(shù)量準(zhǔn)確開(kāi)具賬單；按賬單數(shù)額準(zhǔn)確入賬實(shí)質(zhì)性程序：復(fù)算會(huì)計(jì)記錄中的數(shù)據(jù)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬應(yīng)收賬款銷售發(fā)票商品價(jià)目標(biāo)發(fā)運(yùn)憑證銷售單4、登記入賬的銷貨交易分類恰當(dāng)區(qū)分現(xiàn)銷與賒銷資產(chǎn)銷售與產(chǎn)品銷售實(shí)質(zhì)性程序：審核原始憑證，與賬簿記錄比較5、銷貨交易的記錄及時(shí)保證銷售業(yè)務(wù)記入正確會(huì)計(jì)期間實(shí)質(zhì)性程序：提貨單或發(fā)運(yùn)憑證日期銷售發(fā)票日期主營(yíng)業(yè)務(wù)收入、應(yīng)收賬款明細(xì)賬入賬日期6、銷貨交易已正確地記入明細(xì)賬并正確匯總應(yīng)收賬款、主營(yíng)業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬正確記錄明細(xì)賬正確加總并過(guò)入總賬實(shí)質(zhì)性程序：加總明細(xì)賬，與總賬核對(duì)第三節(jié)相關(guān)賬戶的實(shí)質(zhì)性測(cè)試營(yíng)業(yè)收入審計(jì)應(yīng)收賬款審計(jì)壞賬準(zhǔn)備審計(jì)其他相關(guān)賬戶審計(jì)包括：應(yīng)收票據(jù)、長(zhǎng)期應(yīng)收款、預(yù)收賬款、應(yīng)交稅費(fèi)、營(yíng)業(yè)稅金及附加、銷售費(fèi)用等一、營(yíng)業(yè)收入審計(jì)（一）審計(jì)目標(biāo)確定記錄的營(yíng)業(yè)收入是否已發(fā)生且與被審計(jì)單位有關(guān)；確定營(yíng)業(yè)收入記錄是否完整；確定與營(yíng)業(yè)收入有關(guān)的金額及其他數(shù)據(jù)是否已記錄，包括銷售退回、銷售折扣與折讓的處理是否適當(dāng)；確定營(yíng)業(yè)收入是否已記錄于正確的會(huì)計(jì)期間；確定營(yíng)業(yè)收入的內(nèi)容是否正確；確定營(yíng)業(yè)收入的披露是否恰當(dāng)。（二）主要實(shí)質(zhì)性程序1、取得或編制主營(yíng)業(yè)務(wù)收入明細(xì)表復(fù)核加計(jì)正確，并與總賬數(shù)和明細(xì)賬合計(jì)數(shù)核對(duì)相符，結(jié)合其他項(xiàng)目與報(bào)表數(shù)核對(duì)相符。2、查明主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的確認(rèn)原則與方法，驗(yàn)證其合規(guī)性和一貫性結(jié)合具體銷售方式下的銷售業(yè)務(wù)，抽查其原始憑證、記賬憑證，核對(duì)賬目記錄，驗(yàn)證銷售數(shù)量、金額和時(shí)間是否正確、相符。3、選擇運(yùn)用實(shí)質(zhì)性分析程序查明異?，F(xiàn)象和重大波動(dòng)的原因（1）將本期與上期的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入進(jìn)行比較（2）計(jì)算本期重要產(chǎn)品的毛利率（3）比較本期各月各類主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的波動(dòng)情況（4）將本期重要產(chǎn)品的毛利率與同行業(yè)企業(yè)對(duì)比分析（5）根據(jù)增值稅發(fā)票申報(bào)表或普通發(fā)票，估算全年收入，與實(shí)際收入金額比較月份合計(jì)（萬(wàn)元）主要產(chǎn)品或大類電視機(jī)家用空調(diào)制冷設(shè)備1332013001300720227701100120047032820140010004204282012001300320529001400100050062840100013005407325011001600550826201000100062093400210010003001023201000100032011717025004000670121217060005300870合計(jì)51400241002100063004、獲取產(chǎn)品價(jià)格目錄，抽查售價(jià)是否符合價(jià)格政策注意銷售給關(guān)聯(lián)方或重要客戶的產(chǎn)品價(jià)格是否合理5、抽取發(fā)運(yùn)憑證，審查存貨出庫(kù)日期、品名、數(shù)量等是否與銷售發(fā)票、銷售合同、記賬憑證一致。6、抽取記賬憑證，檢查相關(guān)內(nèi)容是否與銷售發(fā)票、發(fā)運(yùn)憑證、銷售合同等一致。7、選擇主要客戶函證本期銷售額8、出口銷售，將銷售記錄與相關(guān)單據(jù)核對(duì)，必要時(shí)向海關(guān)函證9、實(shí)施銷售的截止測(cè)試目的：確定主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的會(huì)計(jì)記錄歸屬期是否正確把握三個(gè)日期：發(fā)票開(kāi)具日期或收款日期記賬日期發(fā)貨日期審計(jì)路線是否歸屬于同一適當(dāng)會(huì)計(jì)期間審計(jì)路線目的測(cè)試程序以賬簿記錄為起點(diǎn)（真實(shí)性）防止多計(jì)收入報(bào)表日前后若干天的賬簿記錄→記賬憑證→銷售發(fā)票與發(fā)運(yùn)憑證。證實(shí)已入賬收入是否在同一期間已開(kāi)具發(fā)票并發(fā)貨，有無(wú)多記收入。以銷售發(fā)票為起點(diǎn)（完整性）防止少計(jì)收入報(bào)表日前后若干天的發(fā)票存根→發(fā)運(yùn)憑證→賬簿記錄。確定已開(kāi)發(fā)票的貨物是否已發(fā)貨并于同一會(huì)計(jì)期間確認(rèn)收入（有無(wú)漏記收入現(xiàn)象）。以發(fā)運(yùn)憑證為起點(diǎn)（完整性）防止少計(jì)收入報(bào)表日前后若干天的發(fā)運(yùn)憑證→發(fā)票→賬簿記錄。確定營(yíng)業(yè)收入是否已記入恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)期間。案例康寧事務(wù)所接受委托對(duì)大為公司2007年度財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)。為了確認(rèn)大為公司主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和應(yīng)收賬款的截止期是否正確，對(duì)12月下旬和次年1月上旬銷售明細(xì)賬的部分業(yè)務(wù)進(jìn)行抽查。測(cè)試底稿如下：客戶發(fā)票記錄記賬憑證發(fā)貨單備注編號(hào)日期數(shù)量金額日期編號(hào)日期

B154207.12.28281890007.12.30銀收5607.12.28√，HD154308.1.03352340007.12.30轉(zhuǎn)12508.01.02H，需調(diào)整Q154408.1.05907020007.12.31轉(zhuǎn)14008.01.04H，需調(diào)整W154507.12.30684830008.01.02轉(zhuǎn)1807.12.30√，HK154608.1.05352400008.01.07轉(zhuǎn)2308.01.05發(fā)票和出庫(kù)單為紅字，退貨審計(jì)說(shuō)明√表示與發(fā)貨核對(duì)相符；H表示正確過(guò)入了明細(xì)賬和總賬對(duì)D公司和Q公司的銷售，經(jīng)核對(duì)，具體供貨日期為2007年1月份，但大為公司將這兩筆業(yè)務(wù)均記入了2006年度，入賬期間提前，應(yīng)調(diào)整。調(diào)整分錄為：借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入80000應(yīng)交稅金－應(yīng)交增值稅（）13600貸：應(yīng)收賬款－D公司23400

－Q公司70200

調(diào)整主營(yíng)業(yè)務(wù)成本調(diào)整所得稅、利潤(rùn)分配

10、存在銷售退回的，檢查相關(guān)手續(xù)是否符合規(guī)定會(huì)計(jì)處理是否正確。11、檢查銷售折扣與折讓業(yè)務(wù)是否真實(shí)，內(nèi)容是否完整，相關(guān)手續(xù)是否符合規(guī)定，計(jì)算和會(huì)計(jì)處理是否正確。12、檢查有無(wú)特殊銷售行為，驗(yàn)證其真實(shí)性和相關(guān)會(huì)計(jì)處理的合規(guī)性和正確性。13、調(diào)查向關(guān)聯(lián)方銷售的情況，記錄其交易品種、數(shù)量、價(jià)格、金額以及占主營(yíng)業(yè)務(wù)收入總額的比例。14、調(diào)查集團(tuán)內(nèi)部銷售情況，記錄其交易價(jià)格、數(shù)量和金額，追查編制合并報(bào)表時(shí)是否已抵銷15、檢查主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的列報(bào)是否恰當(dāng)。其他業(yè)務(wù)收入的實(shí)質(zhì)性程序1．獲取或編制其他業(yè)務(wù)收入明細(xì)表：（1）復(fù)核加計(jì)正確，并與總賬數(shù)和明細(xì)賬合計(jì)數(shù)核對(duì)相符；（2）注意其他業(yè)務(wù)收入是否有相應(yīng)的成本；（3）檢查是否存在技術(shù)轉(zhuǎn)讓等免稅收益。

2．計(jì)算本期其他業(yè)務(wù)收入與其他業(yè)務(wù)成本的比率，并與上期該比率比較，檢查是否有重大波動(dòng)。3．檢查其他業(yè)務(wù)收入內(nèi)容是否真實(shí)、合法，收入確認(rèn)原則及會(huì)計(jì)處理是否符合規(guī)定，擇要抽查原始憑證予以核實(shí)。

4．對(duì)異常項(xiàng)目，應(yīng)追查入賬依據(jù)及有關(guān)法律文件是否充分。

5．抽查資產(chǎn)負(fù)債表日前后一定數(shù)量的記賬憑證，實(shí)施截止測(cè)試。

6．確定其他業(yè)務(wù)收入的列報(bào)是否恰當(dāng)。二、應(yīng)收賬款審計(jì)（一）審計(jì)目標(biāo)確定應(yīng)收賬款是否存在；確定應(yīng)收賬款是否歸被審計(jì)單位所有；確定應(yīng)收賬款及壞賬準(zhǔn)備的記錄是否完整；確定應(yīng)收賬款是否可收回，壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提方法和比例是否恰當(dāng)；計(jì)提是否充分；確定應(yīng)收賬款及壞賬準(zhǔn)備期末余額是否正確；確定應(yīng)收賬款及壞賬準(zhǔn)備的列報(bào)是否恰當(dāng)。（二）應(yīng)收賬款的實(shí)質(zhì)性程序1、取得或編制應(yīng)收賬款明細(xì)表（1）復(fù)核加計(jì)正確，與總賬數(shù)、明細(xì)賬合計(jì)數(shù)核對(duì)相符；結(jié)合壞賬準(zhǔn)備與報(bào)表數(shù)核對(duì)。（2）檢查非記賬本位幣應(yīng)收賬款折算匯率及折算是否正確（3）分析有貸方余額的項(xiàng)目，查明原因，必要時(shí)，建議做重分類調(diào)整（4）調(diào)查有無(wú)同一客戶多處掛賬、異常余額或與銷售無(wú)關(guān)的其他款項(xiàng)（5）標(biāo)識(shí)重要的欠款單位注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)應(yīng)收賬款項(xiàng)目時(shí)，審驗(yàn)發(fā)現(xiàn)審計(jì)年度內(nèi)應(yīng)收賬款科目有應(yīng)收甲公司貨款400萬(wàn)元，在預(yù)收賬款科目中有預(yù)收甲公司貨款400萬(wàn)元。審計(jì)人員向相關(guān)會(huì)計(jì)部門(mén)經(jīng)辦人查詢，確定應(yīng)收甲公司貨款應(yīng)沖銷預(yù)收賬款。調(diào)整分錄：2、檢查涉及應(yīng)收賬款的相關(guān)財(cái)務(wù)指標(biāo)（借方累計(jì)發(fā)生額與主營(yíng)業(yè)務(wù)收入是否配比；應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率等）3、檢查應(yīng)收賬款賬齡分析是否正確編制或索取應(yīng)收賬款賬齡分析表分析賬齡，了解可收回性賬齡：應(yīng)收賬款從銷售實(shí)現(xiàn)、產(chǎn)生應(yīng)收賬款之日起，至資產(chǎn)負(fù)債表日止所經(jīng)歷的時(shí)間A和B注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)XYZ公司2008年度報(bào)表進(jìn)行審計(jì)，公司2008年度未發(fā)生購(gòu)并、分立和債務(wù)重組等行為，供產(chǎn)銷形勢(shì)與上年相當(dāng)。該公司提供的未經(jīng)審計(jì)的2008年度報(bào)表附注部分內(nèi)容如下壞賬核算的會(huì)計(jì)政策：壞賬核算采用備抵法。壞賬準(zhǔn)備按期末應(yīng)收賬款余額的5‰計(jì)提。2008年度壞賬準(zhǔn)備期末余額52.77萬(wàn)元。應(yīng)收賬款賬齡分析表賬齡年初數(shù)年末數(shù)1年以內(nèi)8392109151~2年118613992~3年116113653年以上14212874合計(jì)1216016553作為審計(jì)人員，運(yùn)用分析性程序，指出上述內(nèi)容中存在或可能存在的不合理之處。單位：萬(wàn)元4、向債務(wù)人函證應(yīng)收賬款函證：注冊(cè)會(huì)計(jì)師為了獲取影響財(cái)務(wù)報(bào)表或相關(guān)披露認(rèn)定的項(xiàng)目的信息，通過(guò)直接來(lái)自第三方對(duì)有關(guān)信息和現(xiàn)存狀況的聲明，獲取和評(píng)價(jià)審計(jì)證據(jù)的過(guò)程?！秾徲?jì)準(zhǔn)則》：注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)應(yīng)收賬款實(shí)施函證，除非有充分證據(jù)表明應(yīng)收賬款對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表不重要，或函證很可能無(wú)效。（在工作底稿中說(shuō)明理由）應(yīng)收賬款函證：直接發(fā)函給被審計(jì)單位的債務(wù)人，要求核實(shí)被審計(jì)單位應(yīng)收賬款的記錄是否正確的一種審計(jì)方法。目的：證實(shí)應(yīng)收賬款賬戶余額的真實(shí)性、正確性，防止或發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位及其有關(guān)人員在銷售交易中發(fā)生的錯(cuò)誤或舞弊行為。證明力較強(qiáng)1）函證范圍

注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)應(yīng)收賬款實(shí)施函證，除非有充分證據(jù)表明應(yīng)收賬款對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表不重要，或函證很可能無(wú)效。函證數(shù)量大小、范圍的決定因素：a應(yīng)收賬款在全部資產(chǎn)中的重要性；b被審計(jì)單位內(nèi)部控制的強(qiáng)弱；c以前期間的函證結(jié)果；d函證方式的選擇。

2）一般的函證對(duì)象：a金額較大的項(xiàng)目；b賬齡較長(zhǎng)的項(xiàng)目；C與債務(wù)人發(fā)生糾紛的項(xiàng)目；d關(guān)聯(lián)方項(xiàng)目、主要客戶項(xiàng)目；E交易頻繁但期末余額較小甚至為零的項(xiàng)目；f可能產(chǎn)生重大錯(cuò)報(bào)或舞弊的非正常項(xiàng)目。（3）函證的方式積極式函證消極式函證提供審計(jì)證據(jù)的可靠性不同積極式函證（肯定式）要求被詢證者在所有的情況下必須回函格式一：在詢證函中列明擬函證的賬戶余額或其他信息，要求被詢證者確認(rèn)是否正確格式二：在詢證函中不列明賬戶余額，要求被詢證者填寫(xiě)有關(guān)信息消極式函證要求被詢證者只有在不同意詢證函列示信息時(shí)才予以回函當(dāng)同時(shí)存在下列情況時(shí)，可以采用消極式函證a重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估為低水平；b預(yù)期不存在大量的錯(cuò)報(bào)；c涉及大量余額較小的賬戶；d沒(méi)有理由相信被函證者不認(rèn)真對(duì)待函證。（4）函證時(shí)間以資產(chǎn)負(fù)債表日為截止日，在資產(chǎn)負(fù)債表日后適當(dāng)時(shí)間內(nèi)實(shí)施函證。盡可能做到在審計(jì)工作結(jié)束前取得函證的全部資料。如果重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估為低水平，可選擇資產(chǎn)負(fù)債表日前適當(dāng)日期為截止日實(shí)施函證，并對(duì)所函證項(xiàng)目自該截止日起至資產(chǎn)負(fù)債表日止發(fā)生的變動(dòng)實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序。（5）函證的控制將被詢證者的名稱、地址與被審計(jì)單位有關(guān)記錄核對(duì)；將詢證函中列示的賬戶余額或其他信息與被審計(jì)單位有關(guān)資料核對(duì)；在詢證函中指明直接向會(huì)計(jì)師事務(wù)所回函；詢證函經(jīng)被審計(jì)單位蓋章后，由注冊(cè)會(huì)計(jì)師直接發(fā)出；將發(fā)出詢證函的情況形成審計(jì)工作記錄；將收到的回函形成審計(jì)工作記錄，并匯總統(tǒng)計(jì)函證結(jié)果。如果被詢證者以傳真、電子郵件等方式回函，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)直接接收，并要求寄回詢證函原件。對(duì)于采用積極式函證而沒(méi)有得到答復(fù)的，應(yīng)考慮再次函證，發(fā)第二、三封詢證函。若仍得不到答復(fù)，應(yīng)實(shí)施替代審計(jì)程序。（檢查銷售合同、銷售訂單、銷售發(fā)票副本及發(fā)運(yùn)憑證等與銷售有關(guān)的文件，驗(yàn)證應(yīng)收賬款的真實(shí)性）（6）對(duì)不符事項(xiàng)的處理產(chǎn)生的差異的主要原因：購(gòu)銷雙方登記入賬的時(shí)間不同一方或雙方記賬錯(cuò)誤被審計(jì)單位的舞弊行為債務(wù)人已付款，被審單位尚未收到；被審單位貨已發(fā)出并已作銷售記錄，債務(wù)人尚未收到；債務(wù)人退貨，被審單位尚未收到；債務(wù)人有異議而全部或部分拒付貨款。（7）對(duì)函證結(jié)果的總結(jié)和評(píng)價(jià)注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)重新考慮：（A）對(duì)內(nèi)部控制的原有評(píng)價(jià)是否適當(dāng)；（B）控制測(cè)試的結(jié)果是否適當(dāng)；（C）分析程序的結(jié)果是否適當(dāng)；（D）相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)是否適當(dāng)?shù)?。無(wú)審計(jì)差異，可合理推論全部應(yīng)收賬款總體是正確的。如存在差異，應(yīng)估算應(yīng)收賬款總額中可能的累計(jì)差錯(cuò)數(shù)額。必要時(shí)，擴(kuò)大函證范圍。注意：函證不可能發(fā)現(xiàn)應(yīng)收賬款中存在的所有問(wèn)題。函證得到債務(wù)人的確認(rèn)，也并不意味著債務(wù)人一定會(huì)付款。審計(jì)人員李義對(duì)甲公司2008年資產(chǎn)負(fù)債表中的“應(yīng)收賬款”進(jìn)行審計(jì)。甲公司應(yīng)收賬款總計(jì)1500萬(wàn)元，有35個(gè)明細(xì)賬。李一決定首先進(jìn)行抽樣函證。他將應(yīng)收賬款明細(xì)賬按余額由大到小順序排列，抽取前18戶作為函證對(duì)象，樣本的總金額為1100萬(wàn)元。詢證函發(fā)出后不久，陸續(xù)收到回函。在檢查回函情況的時(shí)候，李義發(fā)現(xiàn)以下現(xiàn)象：（1）A公司欠款300萬(wàn)元，對(duì)方回函聲明已于2008年12月30日由銀行匯出300萬(wàn)元；（2）D公司欠款65萬(wàn)元，未收到回函；（3）F公司欠款45萬(wàn)元，對(duì)方回函稱2008年11月已預(yù)付貨款45萬(wàn)元；（4）H公司欠款100萬(wàn)元，對(duì)方回函稱所購(gòu)貨物并未收到。對(duì)于上述問(wèn)題，李義實(shí)施了以下程序：（1）審閱甲公司2009年的有關(guān)憑證，證實(shí)A公司的付款確已于2009年1月4日入賬。（2）采用替代審計(jì)程序，證實(shí)D公司確實(shí)欠款65萬(wàn)元。（3）檢查甲公司2008年11月的有關(guān)憑證，查明F公司的預(yù)付賬款45萬(wàn)元確實(shí)已經(jīng)收到，貨物已發(fā)出。提請(qǐng)甲公司作調(diào)整分錄：借：預(yù)收賬款450000

貸：應(yīng)收賬款450000（4）檢查甲公司2008年的貨運(yùn)憑證，發(fā)現(xiàn)貨物確已運(yùn)出，于是將貨物憑證復(fù)印件寄送H公司重新查證。H公司再次回函，稱貨物已于上次回函后收到。工作底稿記錄應(yīng)收賬款函證情況分析表函證單位賬面余額收到回函未收到回函未確認(rèn)金額備注直接確認(rèn)追加程序后確認(rèn)替代程序確認(rèn)A300300已于2009年1月4日收回入賬D6565F4545調(diào)整H100100…590合計(jì)11008901006545單位：萬(wàn)元審計(jì)說(shuō)明：抽取樣本占總戶數(shù)的51%，樣本總額占期末總額的比例為73%，可確認(rèn)金額占樣本金額的比例為96%。調(diào)整分錄：借：預(yù)收賬款450000

貸：應(yīng)收賬款4500005、確定已收回的應(yīng)收賬款金額請(qǐng)被審計(jì)單位協(xié)助，在應(yīng)收賬數(shù)明細(xì)表上標(biāo)出至審計(jì)時(shí)已收回的應(yīng)收賬款金額；對(duì)已收回的較大金額的款項(xiàng)進(jìn)行常規(guī)檢查，并注意憑證發(fā)生日期的合理性。6、對(duì)未函證應(yīng)收賬款實(shí)施替代審計(jì)程序；抽查有關(guān)原始憑證（銷售合