.@:淺談新會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么中建造合同在施工企業(yè)中的應(yīng)用〔___________單位:___________郵編:___________〕

[摘要]新的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么實(shí)現(xiàn)了中國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么建立新的跨越和打破,勢(shì)必會(huì)對(duì)施工企業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算產(chǎn)生深遠(yuǎn)影響。本文分析了新建造合同準(zhǔn)那么在施工企業(yè)實(shí)際應(yīng)用中的問題,提出了建造合同準(zhǔn)那么在施工企業(yè)實(shí)際運(yùn)用中的建議。

[關(guān)鍵詞]新會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么建造合同施工企業(yè)應(yīng)用

作為我國(guó)會(huì)計(jì)改革最重要的部分,新會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么一經(jīng)問世,就受到了理論界、實(shí)務(wù)界各方的廣泛關(guān)注。我國(guó)根本建立了由1項(xiàng)根本準(zhǔn)那么、38項(xiàng)詳細(xì)準(zhǔn)那么和相關(guān)應(yīng)用指南構(gòu)成的完好的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么體系。新的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么體系強(qiáng)化了為投資者和社會(huì)公眾提供決策有用會(huì)計(jì)信息的新理念,實(shí)現(xiàn)了與國(guó)際慣例的趨同,首次構(gòu)建了比較完好的有機(jī)統(tǒng)一體系,并為改進(jìn)國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)那么提供了有益借鑒,實(shí)現(xiàn)了中國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么建立新的跨越和打破。如此大規(guī)模的準(zhǔn)那么變動(dòng),勢(shì)必會(huì)對(duì)施工企業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算產(chǎn)生深遠(yuǎn)影響。

一、新建造合同準(zhǔn)那么在施工企業(yè)實(shí)際應(yīng)用中的問題

1.可靠估計(jì)合同結(jié)果存在一定的難度

可靠估計(jì)合同的結(jié)果是運(yùn)用完工百分比法確認(rèn)收入的前提。也是執(zhí)行?企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么?的一個(gè)關(guān)鍵問題。由于“可靠估計(jì)〞與“隨意估計(jì)〞的界限不是很清楚,因此,合同結(jié)果可靠地估計(jì)就存在一定的難度。

首先,合同總收入的可靠估計(jì)有一定的困難。因?yàn)楹贤偸杖氤撕贤跏际杖胫?還包括合同變更、索賠、獎(jiǎng)勵(lì)等形成的收入。實(shí)際工作中,有些合同有確定的合同收入,但由于工程復(fù)雜、工程變更多,索賠也多,而且工程變更、索賠得到業(yè)主確認(rèn)的程序比較復(fù)雜,結(jié)算滯后,這就為合理判斷合同預(yù)計(jì)總收入帶來了難度。

其次,合同預(yù)計(jì)總本錢的預(yù)計(jì)也有一定的難度,因?yàn)閳?zhí)行建造合同準(zhǔn)那么,不僅僅與財(cái)務(wù)部門有關(guān),還需要其他各部門的配合,才能比較準(zhǔn)確地預(yù)測(cè)合同總本錢。假如沒有其他部門有效地配合,合同總本錢的預(yù)計(jì)就帶有一定的隨意性。此外,施工企業(yè)沒有本錢預(yù)測(cè)方面的資料積累,沒有形成一套完好的企業(yè)內(nèi)部定額,即使其他部門配合,合同總本錢的預(yù)計(jì)也仍然不準(zhǔn)確。

再次,對(duì)與合同相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能否流入企業(yè)的估計(jì)也有一定的主觀性。因?yàn)榻?jīng)濟(jì)能流入企業(yè)與不能流入企業(yè)在實(shí)際中沒有明顯的界限,而兩種判斷結(jié)果所反映的財(cái)務(wù)狀況迥然不同。

2.應(yīng)收賬款確認(rèn)與收入確認(rèn)相別離為調(diào)節(jié)收益提供了通道

建造合同準(zhǔn)那么對(duì)建造合同收入確實(shí)認(rèn)時(shí)間規(guī)定與其相關(guān)的應(yīng)收賬款不一致,收入按完工進(jìn)度在資產(chǎn)負(fù)債表日確認(rèn),而應(yīng)收賬款那么按向客戶開出工程價(jià)款結(jié)算賬單辦理結(jié)算時(shí)確認(rèn),使應(yīng)收賬款和其相關(guān)收入不在統(tǒng)一期內(nèi)確認(rèn)。這會(huì)使部分企業(yè)一方面可高估完工進(jìn)度,高估收益:另一方面,推延工程款結(jié)算賬單的簽發(fā),拖延對(duì)應(yīng)收賬款確實(shí)認(rèn),少提壞賬準(zhǔn)備,從而到達(dá)雙方面調(diào)節(jié)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的目的,不利于提供真實(shí)相關(guān)的信息。因此,應(yīng)變更應(yīng)收賬款確實(shí)認(rèn)時(shí)間,每期末確認(rèn)收入時(shí)就應(yīng)與客戶辦理款項(xiàng)結(jié)算確認(rèn)應(yīng)收賬款,以真實(shí)反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況。

3.完工百分比確實(shí)定也存在缺陷

完工百分比確實(shí)定是確認(rèn)建造合同收入的關(guān)鍵環(huán)節(jié),而完工百分比法卻有與生俱來的缺陷。因?yàn)橥旯ぐ俜直确ǖ年P(guān)鍵是確定完工進(jìn)度。完工進(jìn)度確實(shí)定又有三種方法:第一,實(shí)際發(fā)生的合同本錢占合同預(yù)計(jì)總本錢的比例;第二,已完成的合同工作量占合同預(yù)計(jì)總工作量的比例;第三,已完成工作量的測(cè)定。第一種方法需要合同預(yù)計(jì)總本錢,在前面討論過合同總本錢的預(yù)計(jì)有一定的隨意性,第二種方法需要預(yù)計(jì)總工作量,因?yàn)楣こ坦こ毯茈y同時(shí)完工。且施工企業(yè)本錢核算和其他核算的根底工作又比較薄弱,所以預(yù)計(jì)總工作量也具有人為因素和不確定性,很難合理正確地估計(jì)。第三種方法已完合同工作的測(cè)量,由于建造合同往往涉及多種計(jì)量單位不同的工作,采用技術(shù)測(cè)量方法由專業(yè)人員現(xiàn)場(chǎng)進(jìn)展科學(xué)測(cè)定,本錢高、測(cè)定合同完工進(jìn)度的難度也較大,對(duì)施工企業(yè)而言,實(shí)務(wù)操作困難。

4.目前我國(guó)的建筑市場(chǎng)還不標(biāo)準(zhǔn)

最近幾年,國(guó)家通過制定一系列的法律法規(guī)來標(biāo)準(zhǔn)建筑市場(chǎng),營(yíng)造公平的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境,收到了良好的效果,但發(fā)包方成心拖延工程結(jié)算時(shí)間,拖欠工程款的現(xiàn)象時(shí)有發(fā)生。影響了施工企業(yè)的現(xiàn)金流入,阻礙了企業(yè)的進(jìn)一步開展。

5.折現(xiàn)率的選擇上有較大的選擇空間

折現(xiàn)率為企業(yè)購(gòu)置或投資資產(chǎn)時(shí)所要求的必要報(bào)酬率,但在實(shí)務(wù)中,首先以該資產(chǎn)的市場(chǎng)利率為根據(jù),無法獲取的,可以用替代利率估計(jì),這就讓企業(yè)有一個(gè)選擇的彈性空間。

6.資產(chǎn)的公允價(jià)值難以確定

資產(chǎn)可收回金額是公允價(jià)值減去費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)將來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值之間較高者確認(rèn)。存在活潑市場(chǎng)的,可能會(huì)出現(xiàn)同一市場(chǎng)不同價(jià)格的情況,以合同的協(xié)議價(jià)格為公允價(jià)值的,假如雙方存在關(guān)聯(lián)關(guān)系,也難以保證公允性。

7.企業(yè)的收入與賦稅時(shí)間不一致

本準(zhǔn)那么是按完工進(jìn)度確認(rèn)合同收入,雖然符合權(quán)責(zé)發(fā)生制的要求,更能準(zhǔn)確地核算施工企業(yè)的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī),但確認(rèn)的利潤(rùn)要立即繳納所得稅,在目前工程款收入遠(yuǎn)遠(yuǎn)滯后于工程完工進(jìn)度的情況下,企業(yè)需要墊付大量的資金用于賦稅,這對(duì)于資金本來就捉襟見肘的施工企業(yè),好比雪上加霜。這主要表達(dá)在營(yíng)業(yè)稅和所得稅上。

〔1〕營(yíng)業(yè)稅

按照現(xiàn)行的營(yíng)業(yè)稅稅法規(guī)定,營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為納稅人收訖營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)或者獲得索取營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)憑證當(dāng)天。而建造合同準(zhǔn)那么規(guī)定收入確認(rèn)的時(shí)間點(diǎn)有三種,即資產(chǎn)負(fù)債表日、合同完成時(shí)、能得到補(bǔ)償?shù)馁M(fèi)用發(fā)生當(dāng)期〔且所確認(rèn)的收入是指已完工部分預(yù)計(jì)可以收回的收入,并不一定都獲得了收取款項(xiàng)的憑證〕。二者對(duì)收入確實(shí)認(rèn)存在兩方面的差異:一是確認(rèn)收入的時(shí)間點(diǎn)不同;二是準(zhǔn)那么確認(rèn)的收入是指完工部分預(yù)計(jì)可收回的收入。而稅法確認(rèn)的收入是指已收取的收入和獲得索取憑證的收入。顯然,建造合同準(zhǔn)那么會(huì)對(duì)營(yíng)業(yè)稅的核算及應(yīng)交稅金的披露產(chǎn)生較大的影響。

〔2〕所得稅

企業(yè)所得稅稅法規(guī)定,企業(yè)所得稅納稅期限為按季預(yù)繳,年度終了4個(gè)月內(nèi)清繳。由于準(zhǔn)那么和稅法對(duì)收入確實(shí)認(rèn)存在時(shí)間和標(biāo)準(zhǔn)上的差異,從季度預(yù)繳來講,通常會(huì)產(chǎn)生時(shí)間上的差異;從年終清算來講,假如年終辦理工程結(jié)算及時(shí),與完工進(jìn)度一致,不會(huì)產(chǎn)生時(shí)間上的差異,否那么也會(huì)產(chǎn)生時(shí)間上的差異。此外,當(dāng)預(yù)計(jì)一部分合同收入不能收回時(shí),會(huì)計(jì)總收入要小于納稅總收入,這部分不能收回的收入所形成的納稅差異只有在沖銷壞賬時(shí)才能一致,這也使所得稅的核算變得復(fù)雜。

二、建造合同準(zhǔn)那么在施工企業(yè)實(shí)際運(yùn)用中的建議

1.做好建造合同本錢核算的各項(xiàng)工作

首先,應(yīng)建立各種財(cái)產(chǎn)物資的收發(fā)、領(lǐng)退、轉(zhuǎn)移、報(bào)廢和清查制度:建立、健全與本錢核算有關(guān)的各項(xiàng)原始記錄和工程量統(tǒng)計(jì)制度;制定或修訂人工、材料、機(jī)械等各項(xiàng)企業(yè)內(nèi)部定額;完善各種計(jì)量檢測(cè)設(shè)施,嚴(yán)格計(jì)量檢驗(yàn)制度,使本錢核算具有可靠的根底。其次,必須及時(shí)、系統(tǒng)地核算和反映施行建造合同發(fā)生的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。對(duì)于未完成合同實(shí)際發(fā)生的合同本錢必須準(zhǔn)確地進(jìn)展歸集和登記。劃清當(dāng)期本錢與下期本錢的界限、不同本錢核算對(duì)象之間的界限、未完成合同本錢與已完成合同本錢的界限。

2.進(jìn)步對(duì)本錢的預(yù)測(cè)與控制才能

施工企業(yè)應(yīng)利用施行?準(zhǔn)那么?的契機(jī),將本錢預(yù)測(cè)與控制有機(jī)地結(jié)合起來。企業(yè)執(zhí)行?建造合同?準(zhǔn)那么的關(guān)鍵是對(duì)合同總本錢準(zhǔn)確的預(yù)測(cè)和在施工過程中對(duì)工程本錢有效的控制。在詳細(xì)應(yīng)用中,預(yù)計(jì)合同總本錢和目的本錢將趨于一致。制定目的本錢,既有助于準(zhǔn)確估計(jì)合同預(yù)計(jì)總本錢,又可加強(qiáng)本錢管理,挖掘企業(yè)潛力,還可利用于評(píng)價(jià)和考核企業(yè)各部門的工作業(yè)績(jī)。目的本錢應(yīng)由財(cái)務(wù)部門會(huì)同預(yù)結(jié)算、工程管理、技術(shù)質(zhì)量、物資設(shè)備、勞務(wù)管理等有關(guān)部門,根據(jù)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)目的和工程工程建立情況科學(xué)合理地確定。

3.加強(qiáng)對(duì)建造合同的管理

施行建造合同準(zhǔn)那么的一個(gè)重要前提是發(fā)包單位與承包單位要標(biāo)準(zhǔn)建造合同的簽訂,保證建造合同的嚴(yán)格執(zhí)行,減少合同風(fēng)險(xiǎn)。此外,施工企業(yè)要加強(qiáng)對(duì)合同執(zhí)行全過程的監(jiān)視管理,對(duì)因變更設(shè)計(jì)、非可控因素造成的工程造價(jià)的變化應(yīng)及時(shí)獲得單位的簽認(rèn);要充分利用國(guó)家關(guān)于清欠工程款的有關(guān)法律法規(guī),在合同中要附加開單結(jié)算期和收取工程款時(shí)間的有關(guān)規(guī)定,以便財(cái)務(wù)部門及時(shí)、準(zhǔn)確地計(jì)算合同收入,進(jìn)展工程結(jié)算,及時(shí)收取工程款,真實(shí)反映施工企業(yè)的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)。

4.強(qiáng)化企業(yè)內(nèi)部審計(jì)

建造合同準(zhǔn)那么中合同結(jié)果可靠估計(jì)很大程度上依賴于財(cái)務(wù)人員的職業(yè)判斷,對(duì)合同總收入、總本錢的預(yù)計(jì)也要求財(cái)務(wù)人員有較強(qiáng)的判斷力與預(yù)測(cè)力,同時(shí)也要求對(duì)工程工程比較理解,因建造合同的有效施行離不開高素質(zhì)的財(cái)會(huì)人員。但這仍無法防止財(cái)務(wù)人員利用建造合同準(zhǔn)那么的破綻人為地調(diào)節(jié)收益。所以施