1、1第二章 注冊會計師的職業(yè)道德(zh y do d)和法律責(zé)任共二十六頁2第一節(jié) 注冊(zhc)會計師職業(yè)道德一、基本要求注冊會計師協(xié)會會員為實現(xiàn)執(zhí)業(yè)目標，必須遵守一系列前提或一般原則。這些基本原則包括以下職業(yè)道德基本原則：誠信獨立性客觀和公正專業(yè)勝任(shngrn)能力和應(yīng)有的關(guān)注保密良好的職業(yè)行為共二十六頁3第一節(jié) 注冊(zhc)會計師職業(yè)道德（一）誠信 1.誠信原則的要求注冊會計師應(yīng)當(dāng)在所有的職業(yè)關(guān)系和商業(yè)關(guān)系中保持正直和誠實，秉公(bnggng)處事、實事求是。 2.發(fā)生牽連含義發(fā)生牽連是指注冊會計師針對有關(guān)信息出具業(yè)務(wù)報告或同意將其姓名與有關(guān)信息聯(lián)系在一起。比如，注冊會計師如果在其驗

2、資報告上簽名則表明其與驗資報告包含的信息發(fā)生牽連。 3.不得發(fā)生牽連的情形如果認為業(yè)務(wù)報告、申報資料或者其他信息存在以下情況，則注冊會計師不得與這些有問題的信息發(fā)生牽連：（1）含有嚴重虛假或誤導(dǎo)性的陳述；（2）含有缺少充分依據(jù)的陳述或信息；（3）存在遺漏或含糊其辭的信息。4.如果注意到已有問題的信息發(fā)生牽連，應(yīng)當(dāng)采取措施消除牽連。5.如果對鑒證業(yè)務(wù)中有問題的信息出具了恰當(dāng)?shù)姆菢藴蕵I(yè)務(wù)報告，則不被視為違反誠信原則。共二十六頁4第一節(jié) 注冊(zhc)會計師職業(yè)道德（二）獨立性1獨立性的內(nèi)涵獨立性包括實質(zhì)上的獨立性和形式上的獨立性。其中，（1）實質(zhì)上的獨立性是一種內(nèi)心狀態(tài)，使得注冊會計師在提出結(jié)論時

3、不受損害職業(yè)判斷的因素影響，誠信行事，遵循客觀和公正原則，保持職業(yè)懷疑態(tài)度。（2）形式上的獨立性是一種外在表現(xiàn)，使得一個理性且掌握充分信息的第三方，在權(quán)衡所有相關(guān)事實和情況后，認為會計師事務(wù)所或?qū)徲嬳椖拷M成員沒有損害(snhi)誠信原則、客觀和公正原則或職業(yè)懷疑態(tài)度。 2獨立性原則總體要求（1）注冊會計師執(zhí)行審計和審閱業(yè)務(wù)以及其他鑒證業(yè)務(wù)時，應(yīng)當(dāng)從實質(zhì)上和形式上保持獨立性，不得因任何利害關(guān)系影響其客觀性。（2）會計師事務(wù)所在承辦審計和審閱業(yè)務(wù)以及其他鑒證業(yè)務(wù)時，應(yīng)當(dāng)從整體層面和具體業(yè)務(wù)層面采取措施，以保持會計師事務(wù)所和項目組的獨立性。共二十六頁5第一節(jié) 注冊(zhc)會計師職業(yè)道德（三）客觀(

4、kgun)和公正客觀和公正原則要求會員應(yīng)當(dāng)公正處事、實事求是，不得由于偏見、利益沖突以及他人的不當(dāng)影響而損害職業(yè)判斷。注意：如果某一情形或關(guān)系導(dǎo)致偏見或者對職業(yè)判斷產(chǎn)生不當(dāng)影響，會員不應(yīng)提供相關(guān)專業(yè)服務(wù)。共二十六頁6第一節(jié) 注冊(zhc)會計師職業(yè)道德（四）專業(yè)勝任能力和應(yīng)有的關(guān)注專業(yè)勝任能力是指會員具有專業(yè)知識、技能和經(jīng)驗，能夠經(jīng)濟、有效第完成客戶委托的業(yè)務(wù)。應(yīng)有的關(guān)注要求會員遵守執(zhí)業(yè)準則和職業(yè)道德規(guī)范的要求，勤勉盡責(zé)，認真、全面、及時地完成工作任務(wù)。在審計過程中，會員應(yīng)當(dāng)保持職業(yè)懷疑態(tài)度，運用專業(yè)知識、技能和經(jīng)驗，獲取和評價審計證據(jù)。 1.關(guān)注自身：要求遵守執(zhí)業(yè)準則和職業(yè)道德規(guī)范的要求，勤

5、勉盡責(zé)，認真、全面、及時地完成工作任務(wù)。 2.關(guān)注助理：確保工作人員得到適當(dāng)?shù)呐嘤?xùn)和督導(dǎo)(d do)。 3.提醒客戶：在適當(dāng)情況下，使客戶、工作單位和專業(yè)服務(wù)的以及業(yè)務(wù)報告的其他使用者了解專業(yè)服務(wù)的固有局限性。共二十六頁7第一節(jié) 注冊(zhc)會計師職業(yè)道德（五）保密要求注冊會計師對職業(yè)活動中獲知的涉密信息保密，具體(jt)要求如下表：要求具體內(nèi)容保密原則總體要求 注冊會計師應(yīng)當(dāng)對職業(yè)活動中獲知的涉密信息保密，不得有下列行為：(1)未經(jīng)客戶授權(quán)或法律法規(guī)允許，向事務(wù)所以外的第三方披露所獲知的涉密信息(2)利用自己所獲知的涉密信息為自己或第三方謀取利益保密范圍 注冊會計師應(yīng)當(dāng)對其客戶、擬接受的客

6、戶、受雇的工作單位、擬受雇的工作單位向其披露的涉密信息保密無意泄密的對象 注冊會計師在社會交往中應(yīng)當(dāng)履行保密義務(wù)，警惕無意中泄密的可能性，特別是警惕無意中向近親屬或關(guān)系密切的人員泄密的可能性 可以披露客戶涉密信息的情形(1)法律法規(guī)允許披露，并取得客戶或工作單位的授權(quán)(2)根據(jù)法律法規(guī)的要求，為法律訴訟、仲裁準備文件或提供證據(jù)，以及向監(jiān)管機構(gòu)報告所發(fā)現(xiàn)的違法行為(3)法律法規(guī)允許的情況下，在法律訴訟、仲裁中維護自己的合法權(quán)益(4)接受注冊會計師協(xié)會或監(jiān)管機構(gòu)的執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查，答復(fù)其詢問和調(diào)查(5)法律法規(guī)、執(zhí)業(yè)準則和職業(yè)道德規(guī)范規(guī)定的其他情形共二十六頁8第一節(jié) 注冊(zhc)會計師職業(yè)道德 “主

7、要近親屬”和“其他近親屬”參考示意圖在對職業(yè)道德不利影響的識別和評價過程中常常(chngchng)涉及到“主要近親屬”(用A表示)和“其他近親屬”(用B表示)的關(guān)系判斷，下圖以審計項目組成員“CPA老王”為例來說明。（1）主要近親屬是指配偶、父母、子女，即圖中的A1、A2、 A3、A4、 A5；（2）其他近親屬是指兄弟姐妹、祖父母、外祖父母、孫子女、外孫子女，即圖中B1、B2、B3、B4和B5。共二十六頁 上市公司甲公司是ABC會計師事務(wù)所的常年審計客戶，擁有乙公司和丙公司兩家子公司。A注冊會計師擔(dān)任甲公司2013年度財務(wù)報表審計項目合伙人，B注冊會計師擔(dān)任項目質(zhì)量控制復(fù)核合伙人。 (1)AB

8、C會計師事務(wù)所的網(wǎng)絡(luò)事務(wù)所受聘對丙公司財務(wù)信息進行盡職調(diào)查，經(jīng)A注冊會計師批準，借閱了過去3年審計工作底稿中與丙公司相關(guān)的部分。 (2)甲公司財務(wù)總監(jiān)向A注冊會計師私下透露，某電商公司正與甲公司秘密協(xié)商參股乙公司。A注冊會計師就此事詢問了其在該電商公司工作的朋友，并與朋友們討論(toln)了該投資的可能性。 要求:指出ABC會計師事務(wù)所或其注冊會計師的做法是否恰當(dāng)。如不恰當(dāng)，簡要說明理由。 答案 (1)不恰當(dāng)。在未獲得客戶授權(quán)的情況下,同意盡職調(diào)查團隊借閱與丙公司相關(guān)的審計工作底稿不符合保密規(guī)定除非客戶已授權(quán)披露信息，會計師事務(wù)所人員有義務(wù)始終對業(yè)務(wù)工作底稿包含的信息予以保密。(2)不恰當(dāng)。A

9、注冊會計師將客戶和潛在投資方未公開的事項與朋友討論不符合保密規(guī)定。/注冊會計師未經(jīng)客戶授權(quán),不得向事務(wù)所以外的第三方披露所獲知的涉密信息。9第一節(jié) 注冊(zhc)會計師職業(yè)道德共二十六頁10第一節(jié) 注冊(zhc)會計師職業(yè)道德（六）良好的職業(yè)行為會員應(yīng)當(dāng)遵守相關(guān)法律法規(guī)，避免任何損害職業(yè)聲譽的行為。會員在向公眾傳遞信息及推介自己和工作時，應(yīng)當(dāng)客觀、真實、得體，不得損害職業(yè)形象。會員應(yīng)當(dāng)誠實、實事求是，不得有下列行為：1.夸大宣傳提供的服務(wù)、擁有(yngyu)的資質(zhì)和獲得的經(jīng)驗；2.貶低或無根據(jù)地比較其他注冊會計師的工作。共二十六頁二、注冊會計師業(yè)務(wù)能力和技術(shù)守則（一）業(yè)務(wù)能力1、CPA必須具備

10、備件審計有關(guān)法規(guī)規(guī)定的專業(yè)教育水平和專業(yè)工作經(jīng)歷。2、CPA應(yīng)該按照注冊會計師教育要求和培訓(xùn)制度的規(guī)定，不斷接受繼續(xù)教育，保持更新專業(yè)知識和發(fā)展專業(yè)技能。（二）技術(shù)守則1、CPA執(zhí)業(yè)時，必須依據(jù)我國有關(guān)的法律、法規(guī)和會計準則，遵循中國注冊會計師協(xié)會發(fā)布的執(zhí)業(yè)準則。2、CPA在執(zhí)行審計業(yè)務(wù)過程中，發(fā)現(xiàn)虛假、舞弊、不實等情況，應(yīng)當(dāng)向委托單位明確指出，并在出具的報告(bogo)中予以揭示。3、CPA在應(yīng)當(dāng)在完成審計程序，認真研究審計記錄和證據(jù)的基礎(chǔ)上，形成審計報告，并以恰當(dāng)?shù)摹⒉恢率谷苏`解的方式陳述報告意見。4、CPA在提供專業(yè)服務(wù)時，不得代行委托單位管理職能，應(yīng)當(dāng)避免承擔(dān)管理決策。11第一節(jié) 注冊

11、(zhc)會計師職業(yè)道德共二十六頁三、注冊會計師對委托單位的責(zé)任1、按時按質(zhì)完成委托業(yè)務(wù)的責(zé)任。CPA應(yīng)當(dāng)恪守與被審計單位簽訂的約定書的各項規(guī)定，按時按質(zhì)完成所委托的更新業(yè)務(wù)。2、保密的責(zé)任。 CPA對職業(yè)過程中得到(d do)的資料和情況，應(yīng)當(dāng)嚴格保密，出得到(d do)委托單位的書面允許或法律法規(guī)要求公布外，不得將如何資料和情況提供或泄露給外人。3、按標準收費的責(zé)任。會計師事務(wù)所在提供審計業(yè)務(wù)時，應(yīng)以工作量的大小和專業(yè)要求高低為主要收費的依據(jù)，按規(guī)定的標準收費。12第一節(jié) 注冊(zhc)會計師職業(yè)道德共二十六頁四、對同業(yè)的責(zé)任1、各會計師事務(wù)所應(yīng)相互尊重，團結(jié)協(xié)作。2、會計師事務(wù)所可以跨地

12、區(qū)承接和執(zhí)行業(yè)務(wù)，所跨地區(qū)的同業(yè)不得以任何方式進行阻擾和排斥。3、委托單位變更委托的會計師事務(wù)所時，后任的CPA在接受委托之前，應(yīng)當(dāng)與前任CPA聯(lián)系，相互了解和介紹變更的情況和原因。4、委托單位變更委托后，前任CPA對后任CPA的工作予以支持和合作，包括(boku)需要時提供 以前年度的審計工作底稿等資料。13第一節(jié) 注冊(zhc)會計師職業(yè)道德共二十六頁14六、職業(yè)道德概念(ginin)框架第一節(jié) 注冊(zhc)會計師職業(yè)道德共二十六頁第二節(jié) 注冊(zhc)會計師法律責(zé)任一、CPA承擔(dān)法律責(zé)任的依據(jù)法律責(zé)任的出現(xiàn)，通常是因為CPA在執(zhí)業(yè)時沒有保持應(yīng)有的職業(yè)謹慎，并因此導(dǎo)致對他人(trn)權(quán)利

13、的損害。應(yīng)有的職業(yè)謹慎，是指CPA應(yīng)當(dāng)具備足夠的專業(yè)知識和業(yè)務(wù)能力，并按照執(zhí)業(yè)準則的要求執(zhí)業(yè)。CPA承擔(dān)的責(zé)任，通常是由被審計單位的經(jīng)營失敗所引發(fā)；若沒有應(yīng)有的職業(yè)謹慎，就會出現(xiàn)審計失敗，審計風(fēng)險就會變成實際的損失。15共二十六頁經(jīng)營失敗（business failure）是指企業(yè)由于經(jīng)濟或經(jīng)營條件的變化（如經(jīng)濟衰退、不當(dāng)?shù)墓芾頉Q策或出現(xiàn)意料之外的行業(yè)競爭等）而無法滿足投資者的預(yù)期。經(jīng)營失敗的極端情況是申請破產(chǎn)。審計失敗（audit failure）指注冊會計師由于沒有遵守審計準則的要求而發(fā)表了錯誤的審計意見。（例如，注冊會計師可能指派了不合格的助理人員去執(zhí)行審計任務(wù)(rn wu)，未能發(fā)現(xiàn)應(yīng)

14、當(dāng)發(fā)現(xiàn)的財務(wù)報表中存在的重大錯報。）如果注冊會計師在審計過程中沒有盡到應(yīng)有的職業(yè)謹慎，就屬于審計失敗。經(jīng)營失敗審計失敗審計風(fēng)險（audit risk）是指財務(wù)報表中存在重大錯報，而注冊會計師發(fā)表不恰當(dāng)審計意見的可能性。（遵循了準則，但出具了錯誤的審計意見 ） 16共二十六頁二、CPA法律責(zé)任逐步拓展的社會原因和表現(xiàn)形式社會原因消費者利益的保護主義興起(xngq)有關(guān)審計保險論的運用注冊會計師對商業(yè)領(lǐng)域的參與日漸拓展表現(xiàn)形式訴訟爆炸保險危機17第二節(jié) 注冊(zhc)會計師法律責(zé)任共二十六頁18對注冊(zhc)會計師法律責(zé)任可能被認定為違約、過失和欺詐。如下表所示責(zé)任種類通常所指針對CPA而言違約

15、合同的一方或幾方未能達到合同條款的要求會計師事務(wù)所在商定期間內(nèi)未能履行合同條款規(guī)定的義務(wù) 過失普通過失沒有保持職業(yè)上應(yīng)有的合理的謹慎注冊會計師沒有完全遵循專業(yè)準則的要求重大過失指連起碼的職業(yè)謹慎都不保持注冊會計師根本沒有遵循專業(yè)準則或沒有按專業(yè)準則的基本要求執(zhí)行審計欺詐以欺騙或坑害他人為目的的一種故意的錯誤行為。作案具有不良動機是欺詐的重要特征。注冊會計師為了達到欺騙他人的目的，明知委托單位的財務(wù)報表有重大錯報，卻加以虛偽的陳述，出具無保留意見的審計報告三、對CPA法律責(zé)任(f l z rn)的認定第二節(jié) 注冊會計師法律責(zé)任共二十六頁19四、CPA承擔(dān)法律責(zé)任的種類 根據(jù)注冊會計師法，注冊會計

16、師因為違約、過失和欺詐(qzh)，可能被追究行政責(zé)任、民事責(zé)任和刑事責(zé)任。 被追究法律責(zé)任的主體分別為注冊會計師個人和會計師事務(wù)所兩個層面：行政責(zé)任民事責(zé)任刑事責(zé)任注冊會計師（1）警告；（2）暫停執(zhí)業(yè)；（3）罰款；（4）吊銷CPA證書；（5）沒收違法所得；（6）吊銷有關(guān)執(zhí)業(yè)許可證賠償受害人損失（1）罰金（2）有期徒刑（3）其他限制人身自由的刑罰會計師事務(wù)所（1）警告；（2）沒收違法所得；（3）罰款；（4）暫停執(zhí)業(yè)；（5）撤銷；（6）吊銷有關(guān)執(zhí)業(yè)許可證賠償受害人損失罰金第二節(jié) 注冊(zhc)會計師法律責(zé)任共二十六頁注冊會計師由于 違約、過失、欺詐的行為 未能發(fā)現(xiàn)和揭示被審單位會計報表中重大錯報

17、從而給委托人和會計報表使用者造成(zo chn)經(jīng)濟損失 應(yīng)承擔(dān)的相應(yīng)的行政責(zé)任、民事責(zé)任和刑事責(zé)任20第二節(jié) 注冊(zhc)會計師法律責(zé)任共二十六頁21責(zé)任內(nèi) 容關(guān) 系行 為會計責(zé)任建立和健全本單位的內(nèi)部控制制度；保護本單位的資產(chǎn)安全和完整；保證會計資料真實、合法和完整。注冊會計師的審計責(zé)任不能替代、減 輕和免除被審計單 位會計責(zé)任。錯誤、舞弊和違反法規(guī)行為審計責(zé)任按照執(zhí)業(yè)準則的要求出具審計報告，對所發(fā)表的意見負責(zé)。被審計單位承擔(dān)會計責(zé)任不能作為減少審計測試的理由。違約、過失和欺詐第二節(jié) 注冊(zhc)會計師法律責(zé)任會計(kui j)責(zé)任與審計責(zé)任共二十六頁注冊會計師法律責(zé)任的預(yù)防1、遵循職

18、業(yè)準則和職業(yè)道德的要求2、謹慎選擇(xunz)委托單位3、招收合格的注冊會計師助理人員4、嚴格簽訂審計業(yè)務(wù)約定書5、深入了解委托單位的業(yè)務(wù)6、聘請懂行的律師22共二十六頁23案例東方鍋爐案1999年初，上海證交所上市公司東方鍋爐（集團）股份有限公司即“東方鍋爐”受到中國證監(jiān)會的處罰，原因是會計報表作假，該公司采用“包裝上市”的辦法，連續(xù)多年編制虛假財務(wù)報告，虛增凈利潤1.23億元，上市后又將應(yīng)列作1996年度的銷售收入1.76億元，銷售利潤3800萬元，轉(zhuǎn)列到1997年度，而將應(yīng)列作1997年度的銷售收入2.26億元，銷售利潤4700萬元轉(zhuǎn)列到1998年，創(chuàng)造連續(xù)三年穩(wěn)定盈利，凈資產(chǎn)利潤率增長

19、平衡的假象。這起會計報表作假的案例，“東方鍋爐”的管理層應(yīng)承擔(dān)會計責(zé)任，作為(zuwi)對上市公司進行審計的注冊會計師應(yīng)承擔(dān)審計責(zé)任。將銷售收入與利潤進行調(diào)節(jié)是嚴重的會計違法行為，“東方鍋爐”管理層之所以如此調(diào)節(jié)利潤，其根源在于輕視應(yīng)有的會計責(zé)任，按照他們的想法：只要銷售收入是確實存在的，盡管在時間上有所出入，也不能算違法行為。從審計責(zé)任來看，注冊會計師按照獨立審計準則，采用抽樣、檢查、函證、分析性復(fù)核等方法，履行必要的審計程序，對于“主營業(yè)務(wù)收入”這一項目截期上重大失誤完全可以揭示出來，而注冊會計師未能完全履行程序，沒有能夠查出，應(yīng)負擔(dān)審計責(zé)任。當(dāng)前社會上對會計報表作假深惡痛絕，誰對會計報表真實性負責(zé)呢，編制會計報表的單位和負責(zé)審計會計報表的注冊會計師都有責(zé)任，分別為會計責(zé)任和審計責(zé)任。會計責(zé)任是指編制會計報表的單位也就是被審計單位管理當(dāng)局所負的責(zé)任，建立健全的內(nèi)部控制制度，保護資產(chǎn)的安全、完整，保證會計資料的真實、合法、完整是被審計單位的會計責(zé)任；按照獨立審計準則的要求出具審計報告，保證審計報告的真實性、合法性是注冊會計師的審計責(zé)任。審計責(zé)任不能替代、減輕或免除會計責(zé)任。 共二十六頁(1)損害獨立性。ABC會計師事務(wù)所將2007年審計費用收入100萬元延期至2008年底可以達到繼續(xù)承接L公司200