財政部會計司：《企業(yè)會計準則第1號——存貨》簡介存貨準則共4章22條，分別為總則、確認、計量和披露，系統(tǒng)規(guī)范了企業(yè)存貨的確認、計量和相關信息的披露。企業(yè)的消耗性生物資產(chǎn)和通過建造合同歸集的存貨成本不由存貨準則規(guī)范，分別由《企業(yè)會計準則第5號——生物資產(chǎn)》和《企業(yè)會計準則第15號——建造合同》規(guī)范。

一、什么是存貨

存貨是指企業(yè)在日?；顒又谐钟幸詡涑鍪鄣漠a(chǎn)成品或商品、處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過程或提供勞務過程中耗用的材料、物料等。

從存貨的定義可以看出，存貨最基本的特征是，企業(yè)持有存貨的最終目的是為了出售，不論是用于直接出售，還是需經(jīng)過進一步加工后才能對外出售。存貨的這一特征就使存貨明顯區(qū)別于固定資產(chǎn)等非流動資產(chǎn)。企業(yè)持有固定資產(chǎn)的主要目的是為了自用而不是出售。比如，某機床廠生產(chǎn)的機床，主要是為了對外出售，應作為企業(yè)的存貨，但是，如果該企業(yè)將其中的某一臺機床留作自用，則該臺機床應作為企業(yè)的固定資產(chǎn)而不是存貨。

存貨包括原材料、在產(chǎn)品、半成品、產(chǎn)成品、商品以及周轉材料如包裝物和低值易耗品等。周轉材料中包裝物和低值易耗品等，具有固定資產(chǎn)的個別特征，比如企業(yè)可使用的期限可能超過一年，但考慮到我國多年實務處理的習慣以及重要性的要求，存貨準則仍然將這兩類資產(chǎn)作為存貨核算。

二、存貨的成本

（一）存貨應當按照成本進行初始計量

存貨成本包括采購成本、加工成本和其他成本。

1.存貨的采購成本，指企業(yè)物資從采購到入庫前所發(fā)生的全部支出，包括購買價款、相關稅費、運輸費、裝卸費、保險費以及其他可歸屬于存貨采購成本的費用。

商品流通企業(yè)在采購商品過程中發(fā)生的運輸費、裝卸費、保險費以及其他可歸屬于存貨采購成本的費用等進貨費用，應當計入存貨采購成本，也可以先進行歸集，期末根據(jù)所購商品的存銷情況進行分攤。對于已售商品的進貨費用，計入當期損益（主營業(yè)務成本）；對于未售商品的進貨費用，計入期末存貨成本。商品流通企業(yè)的進貨費用金額較小的，可以在發(fā)生時直接計入當期損益（銷售費用）。

2.存貨加工成本，指企業(yè)在進一步加工存貨（如材料）的過程中發(fā)生的追加費用，包括生產(chǎn)工人的職工薪酬和生產(chǎn)車間發(fā)生的制造費用，不包括結轉來的材料成本。企業(yè)在加工存貨過程中發(fā)生的生產(chǎn)工人的職工薪酬和制造費用，如果能夠直接計入有關的成本核算對象，則應直接計入該成本核算對象。否則，應按照合理方法分配計入有關成本核算對象。

企業(yè)所選擇的制造費用分配方法，必須與制造費用的發(fā)生具有較密切的相關性，并且使分配到每種產(chǎn)品上的制造費用金額基本合理，同時還應當適當考慮計算手續(xù)的簡便。分配制造費用的方法，通常有按生產(chǎn)工人工資、按生產(chǎn)工人工時、按機器工時、按耗用原材料的數(shù)量或成本、按直接成本（原材料、燃料、動力、生產(chǎn)工人工資等）和按產(chǎn)成品產(chǎn)量等。

3.存貨的其他成本，是指在存貨采購和加工過程以外發(fā)生的，但有助于使存貨達到目前場所和狀態(tài)所發(fā)生的其他支出。比如，企業(yè)設計產(chǎn)品發(fā)生的設計費用通常應計入當期損益，但是為特定客戶設計產(chǎn)品所發(fā)生的、可直接確定的設計費用應計入存貨的成本。

企業(yè)非正常消耗的直接材料、直接人工及制造費用，倉儲費用以及不能歸屬于使存貨達到目前場所和狀態(tài)的其他支出，應當計入當期損益，不得計入存貨成本。

（二）企業(yè)以其他方式取得的存貨的成本

1.企業(yè)某些需要經(jīng)過相當長時間的生產(chǎn)活動才能達到預定可銷售狀態(tài)的存貨（比如造船廠制造的船舶）發(fā)生的借款費用，符合《企業(yè)會計準則第17號——借款費用》規(guī)定的資本化條件的，也應當計入存貨的成本。

2.企業(yè)以存貨、固定資產(chǎn)等非貨幣性資產(chǎn)從其他企業(yè)換入的存貨或進行債務重組時，取得債務人抵債的存貨，應當分別按照《企業(yè)會計準則第7號——非貨幣性資產(chǎn)交換》或《企業(yè)會計準則12號——債務重組》確定相關存貨的成本。

(三)企業(yè)發(fā)出存貨的成本

在日常生產(chǎn)經(jīng)營活動中，企業(yè)生產(chǎn)產(chǎn)品領用材料、銷售產(chǎn)成品或商品，都需要確定發(fā)出的這些存貨（無論是材料還是產(chǎn)成品或商品）的成本。對于性質和用途相似的存貨，如同類或同型號材料，應當采用相同的成本計算方法確定發(fā)出存貨的成本。

企業(yè)確定發(fā)出存貨的成本，可以采用先進先出法、移動加權平均法、月末一次加權平均法和個別計價法四種方法。由于后進先出法不能真實地反映存貨的實際流轉，因此，存貨準則取消了后進先出法。在廣泛采用財務信息系統(tǒng)進行會計處理的情況下，采用個別計價法確定的存貨成本最準確。企業(yè)應當廣泛采用個別計價法確定發(fā)出存貨的成本。

企業(yè)的周轉材料如包裝物和低值易耗品，應當采用一次轉銷法或者五五攤銷法進行攤銷；建造承包商的鋼模板、木模板、腳手架和其他周轉材料等，可以采用一次轉銷法、五五攤銷法或者分次攤銷法進行攤銷。

企業(yè)銷售產(chǎn)品或商品時，應當在確認商品銷售收入時結轉相應的產(chǎn)品或商品成本，計入主營業(yè)務成本。如果對該產(chǎn)品或商品計提了存貨跌價準備，還應沖減主營業(yè)務成本。

企業(yè)在日常核算中采用計劃成本法或售價金額核算法核算存貨成本，實質上也是存貨的實際成本。比如，采用計劃成本法，通過“材料成本差異”和“產(chǎn)品成本差異”科目已經(jīng)將材料或產(chǎn)成品的計劃成本調整為實際成本。采用售價金額核算法，通過“商品進銷差價”科目已經(jīng)將商品的售價調整為實際成本（進價）。

三、存貨的可變現(xiàn)凈值

資產(chǎn)負債表日，存貨應當按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量。即資產(chǎn)負債表日，如果存貨成本低于可變現(xiàn)凈值，存貨按成本計量；如果存貨成本高于可變現(xiàn)凈值，存貨按可變現(xiàn)凈值計量，同時計提存貨跌價準備，計入當期損益（資產(chǎn)減值損失）。如果以前減記存貨價值的影響因素已經(jīng)消失，則減記的金額應當予以恢復，并在原已計提的存貨跌價準備的金額內(nèi)轉回，轉回的金額計入當期損益（資產(chǎn)減值損失）。

存貨可變現(xiàn)凈值的確定是存貨準則的關鍵點所在。企業(yè)應當嚴格按照存貨準則的規(guī)定確定存貨的可變現(xiàn)凈值。企業(yè)在確定存貨的可變現(xiàn)凈值時，應當以取得的確鑿證據(jù)為基礎，并且考慮持有存貨的目的、資產(chǎn)負債表日后事項的影響等因素。

企業(yè)為生產(chǎn)而持有的原材料、在產(chǎn)品、委托加工材料等，如果用這些材料存貨最終生產(chǎn)的產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值預計高于產(chǎn)成品的成本，則該材料存貨仍然應當按照成本計量。如果原材料市場價格的下降表明本企業(yè)用該材料生產(chǎn)的最終產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值低于成本，則該材料應當按可變現(xiàn)凈值計量，并對該材料計提存貨跌價準備。

企業(yè)為執(zhí)行銷售合同而持有的存貨（如產(chǎn)成品或商品），通常應當以產(chǎn)成品或商品的合同價格作為其可變現(xiàn)凈值的計算基礎。如果企業(yè)持有產(chǎn)成品或商品的數(shù)量多于銷售合同訂購數(shù)量，超出部分的產(chǎn)成品或商品的可變現(xiàn)凈值應當以產(chǎn)成品或商品的一般銷售價格作為計算基礎。如果企業(yè)持有產(chǎn)成品或商品的數(shù)量少于銷售合同訂購數(shù)量，實際持有與該銷售合同相關的產(chǎn)成品或商品應以銷售合同所規(guī)定的價格作為可變現(xiàn)凈值的計算基礎。沒有銷售合同約定的產(chǎn)成品或商品，其可變現(xiàn)凈值應當以產(chǎn)成品或商品一般銷售價格（即市場銷售價格）作為計算基礎。

企業(yè)由于生產(chǎn)經(jīng)營的調整，某些庫存材料準備對外出售，在資產(chǎn)負債表日這些材料通常應當以材料的市場價格作為其可變現(xiàn)凈值的計算基礎，而不是其原來生產(chǎn)的最終產(chǎn)成品的市場價格。

需要注意的是，如果同一項存貨（比如產(chǎn)成品或商品）中一部分有合同價格約定、其他部分不存在合同價格的，應當分別確定該產(chǎn)成品或商品的可變現(xiàn)凈值，并與其相對應的成本進行比較，分別確定存貨跌價準備的計提或轉回的金額。

此外，在首次執(zhí)行日，企業(yè)的存貨余額不應進行追溯調整，包括原來采用后進先出法確定發(fā)出存貨成本的存貨余額也不應進行追溯調整，即企業(yè)應將首次執(zhí)行日的各項存貨的賬面余額作為首次執(zhí)行日的存貨成本。

企業(yè)在進行存貨的具體賬務處理時，可以根據(jù)需要設置材料采購、在途物資、原材料、材料成本差異、庫存商品、發(fā)出商品、商品進銷差價、委托加工物資、周轉材料、存貨跌價準備、資產(chǎn)減值損失等會計科目。企業(yè)以支付手續(xù)費方式委托其他單位代銷的商品，可以單獨設置“委托代銷商品”科目并比照“發(fā)出商品”科目進行核算；企業(yè)采用收取手續(xù)費方式受托代銷的商品，可將“代理業(yè)務資產(chǎn)”科目改為“受托代銷商品”