建造合同收入與成本的財稅處理及案例分析建造合同，是指為建造一項或數(shù)項在設(shè)計、技術(shù)、功能、最終用途等方面密切相關(guān)的資產(chǎn)而訂立的合同。其中，所建造的資產(chǎn)主要包括房屋、道路、橋梁、水壩等建筑物，以及船舶、飛機、大型機械設(shè)備等。

建造合同分為固定造價合同和成本加成合同。固定造價合同，是指按照固定的合同價或固定單價確定工程價款的建造合同。成本加成合同，是指以合同約定或者其他方式議定的成本的議定比例或定額費用確定工程價款的建造合同。固定造價合同與成本加成合同的主要區(qū)別在于風險的承擔者不同。前者的風險主要由建造承包方承擔，后者主要由發(fā)包方承擔。

一、合同收入與合同成本

1、合同收入的組成

合同收入包括合同規(guī)定的初始收入以及因合同變更、索賠、獎勵等形成收入兩部分。初始收入構(gòu)成合同收入的基本內(nèi)容，建造承包上不能隨意確認因合同變更、索賠、獎勵等形成的收入，只有在符合規(guī)定的條件時才能構(gòu)成合同的總收入。

2、合同成本的組成

建造合同成本包括從合同簽訂開始至合同完成止所發(fā)生的、與執(zhí)行合同有關(guān)的直接費用和間接費用。直接費用在發(fā)生時直接計入合同成本；間接費用在期末按系統(tǒng)、合理的方法分攤計入合同成本。

因訂立合同發(fā)生的差旅費、投標費等能夠單獨區(qū)分和可靠計量且合同很可能訂立的，應(yīng)當予以歸集，待取得合同時計入合同成本；未滿足上述條件的，應(yīng)當計入當期損益。與合同有關(guān)的零星收益，是指在合同執(zhí)行過程中取得，但不計入合同收入而應(yīng)沖減合同成本的非經(jīng)常性的收益。

不計入合同成本的各項費用：下列各項費用屬于期間費用，應(yīng)在發(fā)生時計入當期損益，不計入建造合同成本：（1）企業(yè)行政管理部門為組織和管理生產(chǎn)經(jīng)營活動所發(fā)生的管理費用；（2）船舶等制造企業(yè)的銷售費用；2）企業(yè)為建造合同借入款項所發(fā)生的、不符合資本化條件的借款費用。

3、合同收入和合同費用的確認和計量

在確認和計量建造合同的收入和費用時，首先應(yīng)當判斷建造合同的結(jié)果能夠可靠地估計。

【1】在資產(chǎn)負債表日，建造合同的結(jié)果能夠可靠估計。

根據(jù)完工百分比法確認建造合同收入和費用：

當期確認的合同收入=合同總收入×完工進度-以前會計期間累計已確認的收入

當期確認的合同費用=合同預(yù)計總成本×完工進度-以前會計期間累計已確認的費用

當期確認的合同毛利=（合同總收入-合同預(yù)計總成本）×完工進度-以前會計期間累計已確認的毛利=當期合同收入-當期合同費用

當毛利為負數(shù)時，計提減值=（合作總收入-合同預(yù)計總成本）×（1-完工進度）

其中，完工進度，是指累計完工進度。企業(yè)確定完工進度可以選用下列方法：

（1）累計實際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計總成本的比例；

（2）已經(jīng)完成的合同工作量占合同預(yù)計總工作量的比例；

（3）實際測定的完工進度。

在采用（1）的情況下，累計實際發(fā)生的合同成本不包括與合同未來活動相關(guān)的合同成本（如施工中尚未安裝、使用或者消耗的材料成本），以及在分包工程的工作量完成之前預(yù)付給分包單位的款項（根據(jù)分包工程進度支付的分包工程進度款，構(gòu)成累計實際發(fā)生的合同成本）。

【2】在資產(chǎn)負債表日，建造合同的結(jié)果不能可靠地估計。

在資產(chǎn)負債表日，建造合同的結(jié)果不能可靠估計的，應(yīng)當分別下列情況處理：

（1）合同成本能夠收回的，合同收入根據(jù)能夠收入的實際合同成本予以確認，合同成本在其發(fā)生的當期確認為合同費用。

（2）合同成本不可能收回的，在發(fā)生時立即確認為合同費用，不確認合同收入。

需要指出的是，使建造合同的結(jié)構(gòu)不能可靠估計的不確定因素不復(fù)存在的，應(yīng)當改按完工百分比法確認合同收入和合同費用。

如果合同預(yù)計總成本超過合同預(yù)計總收入，則形成合同預(yù)計損失，應(yīng)提取損失準備，并確認為當期費用。合同完工時，將已提取的損失準備沖減合同費用。

二、相關(guān)會計處理

1、支付工程款時：

借：銀行存款

貸：工程結(jié)算

2、資產(chǎn)負債表日。

在資產(chǎn)負債表日進行合同收入、合同費用、合同毛利或計提減值損失。

（1）合同成本歸集時的會計處理

借：工程施工—合同成本

貸：原材料

應(yīng)付職工薪酬等

（2）資產(chǎn)負債表日，確認合同收入時

借：主營業(yè)務(wù)成本

貸：主營業(yè)務(wù)收入

工程施工—合同毛利（根據(jù)其差額，可以計入借方）

（3）計提減值準備時

借：資產(chǎn)價值損失

貸：存貨減值準備

（4）完工結(jié)算時，

借：工程結(jié)算

貸：工程施工—合同成本

—合同毛利

將計提的減值準備結(jié)轉(zhuǎn)成本

借：存貨跌價準備

貸：主營業(yè)務(wù)成本小編寄語：會計學(xué)是一個細節(jié)致命的學(xué)科，以前總是覺得只要大概知道意思就可以了，但這樣是很難達到學(xué)習(xí)要求的。因為它是一門技術(shù)很強的課程，主要闡述會計核算的基本業(yè)務(wù)方法。誠然，困難不能否認，但只要有了正確的學(xué)習(xí)方法和積極的學(xué)習(xí)態(tài)度，最后加上勤奮，那樣必然會贏來成功的曙光。天道酬勤嘛！

三、案例

甲股份有限公司（簡稱甲公司）系境內(nèi)上市公司，2010年至2012年甲公司發(fā)生的有關(guān)交易或事項如下：

（1）2010年10月1日，甲公司與A公司簽訂一項合同，為A公司安裝某大型成套設(shè)備。合同約定：①該成套設(shè)備的安裝任務(wù)包括場地勘察、設(shè)計、地基平整、相關(guān)設(shè)施建造、設(shè)備安裝和調(diào)試等。其中，地基平整和相關(guān)設(shè)施建造須由甲公司委托A公司所在地由特定資質(zhì)的建筑承包商完成；②合同總金額為5000萬元，由A公司于2010年12月31日和2006年12月31日分別支付合同總金額的40%，其余部分于該成套設(shè)備調(diào)試運轉(zhuǎn)正常后4個月內(nèi)支付；③合同期為16個月。

2010年10月1日，甲公司為A公司安裝該成套設(shè)備的工程開工，預(yù)計工程總成本為4600萬元人民幣。

（2）2010年11月1日，甲公司與B公司（系A(chǔ)公司所在地有特定資質(zhì)的建筑承包商）簽訂合同，由B公司負責地基平整及相關(guān)設(shè)施建造。合同約定：①B公司應(yīng)安甲公司提供的勘察設(shè)計方案施工；②合同總金額為1000萬元，由甲公司于2010年12月31日向B公司支付合同進度款及下一年度備料款50萬元，余款在合同完成時支付；③合同期為3個月。

（3）至于2010年12月31日，B公司已完成合同的80%；甲公司于2010年12月31日向B公司支付了合同進度款及下一年度的備料款50萬元。

2010年10月1日到12月31日，除支付B公司合同進度款外，甲公司另發(fā)生合同費用475萬（其中材料成本占60%，人工成本占30%，用銀行存款支付10%）元人民幣，12月31日，因工程材料價格上漲等因素，預(yù)計為完成該成套設(shè)備的安裝尚需發(fā)生費用3825萬元，其中包括應(yīng)向B公司支付的合同余款及備料款。假定甲公司按累計實際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計總成本的比例確定該安裝工程完工進度；合同收入和合同費用按年確認。

2010年12月31日，甲公司收到A公司按合同支付的款項。

（4）2011年1月25日，B公司完成所承擔的地基平整和相關(guān)設(shè)施建造任務(wù)，經(jīng)甲公司驗收合格。當日，甲公司按合同向B公司支付工程尾款。

2011年，甲公司除于1月25日支付B公司尾款外，另發(fā)生合同費用3070萬元（其中材料成本占60%，人工成本占30%，用銀行存款支付10%）；12月31日，預(yù)計為完成該成套設(shè)備的安裝尚需發(fā)生費用505萬元。2011年10月10日A公司同意增加合同變更收入300萬元并于合同完工時支付。

2011年12月31日，甲公司收到A公司按合同支付的款項。

（5）2012年3月25日，合同完工，實際發(fā)生合同費用4620萬元（其中材料成本占60%，人工成本占30%，用銀行存款支付10%）。

（6）2012年3月31日，甲公司收到A公司按原合同支付的款項及獎勵款項。

不考慮相關(guān)稅費及其他因素。

【分析】

【1】2010年的有關(guān)經(jīng)濟業(yè)務(wù)的會計處理

2010年度完工進度=（1000×80%+475）/[(1000×80%+475)+3825]=25%

合同收入=5000×25%=1250（萬元）

合同費用=[(1000×80%+475)+3825]×25%=1275（萬元）

合同毛利=1250-1275=-25（萬元）

合同預(yù)計損失={[(1000×80%+475)+3825]-5000}×25%=75（萬元）

借：工程施工—合同成本1275

預(yù)付賬款50

貸：銀行存款897.5

原材料285

應(yīng)付職工薪酬142.5

借：銀行存款2000

貸：工程結(jié)算2000

借：主營業(yè)務(wù)成本1275

貸：主營業(yè)務(wù)收入1250

工程施工—合同毛利75

借：資產(chǎn)減值損失75

貸：存貨跌價準備

【2】2011年有關(guān)經(jīng)濟業(yè)務(wù)的會計處理

2011年度完工進度=（1000×80%+475+1000×20%+3070）/[（1000×80%+475+1000×20%+3070)+505]=90%

合同收入=5300×90%-1250=3520（萬元）

合同費用=[（1000×80%+475+1000×20%+3070)+505]×90%=3270（萬元）

合同毛利=3520-3270=250（萬元）

借：工程施工—合同成本3270

貸：銀行存款457

原材料1842

應(yīng)付職工薪酬921

預(yù)付賬款50

借：銀行存款2000

貸：工程結(jié)算2000

借：主營業(yè)務(wù)成本3270

工程施工—合同毛利250

貸：主營業(yè)務(wù)收入3520

【3】2012年的有關(guān)經(jīng)濟業(yè)務(wù)的會計處理

2012年合同收入=5300-1250-3520=530萬元）

合同費用=4620-1275-3270=75（萬元）

合同毛利=530-75=455（萬元）

借：工程施工—合同成本75

貸：銀行存款7.5

原材料45

應(yīng)付職工薪酬22.5

借：銀行存款1300

貸：工程結(jié)算1300

借：主營業(yè)務(wù)成本75

工程施工—合同毛利455

貸：主營業(yè)務(wù)收入