PAGEPAGE5培訓材料二：營業(yè)稅改征增值稅相關專題政策講解一、營改增實施后原增值稅一般納稅人（指包括試點地區(qū)和非試點地區(qū)按照《中華人民共和國增值稅暫行條例》繳納增值稅的納稅人）有關規(guī)定㈠進項稅額1．原增值稅一般納稅人接受試點納稅人提供的應稅服務，取得的增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額為進項稅額，準予從銷項稅額中抵扣。但下列項目的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣：⑴用于簡易計稅方法計稅項目、非增值稅應稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費，其中涉及的專利技術、非專利技術、商譽、商標、著作權(quán)、有形動產(chǎn)租賃，僅指專用于上述項目的專利技術、非專利技術、商譽、商標、著作權(quán)、有形動產(chǎn)租賃。⑵接受的旅客運輸服務。⑶與非正常損失的購進貨物相關的交通運輸業(yè)服務。⑷與非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用購進貨物相關的交通運輸業(yè)服務。上述非增值稅應稅項目，對于試點地區(qū)的原增值稅一般納稅人，是指《增值稅條例》第十條所稱的非增值稅應稅項目，但不包括《應稅服務范圍注釋》所列項目；對于非試點地區(qū)的原增值稅一般納稅人，是指《增值稅條例》第十條所稱的非增值稅應稅項目。另，目前收受的上海地區(qū)開具的增值稅專用發(fā)票，如內(nèi)容開具為海運費、運輸費，暫不得抵扣。2．原增值稅一般納稅人接受試點納稅人中的小規(guī)模納稅人提供的交通運輸業(yè)服務，按照從提供方取得的增值稅專用發(fā)票上注明的價稅合計金額和7%的扣除率計算進項稅額，從銷項稅額中抵扣。原增值稅一般納稅人從試點地區(qū)取得的2012年1月1日（含）以后開具的運輸費用結(jié)算單據(jù)（鐵路運輸費用結(jié)算單據(jù)除外），一律不得作為增值稅扣稅憑證。3．試點地區(qū)的原增值稅一般納稅人接受境外單位或者個人提供的應稅服務，按照規(guī)定應當扣繳增值稅的，準予從銷項稅額中抵扣的進項稅額，為從稅務機關或者代理人取得的解繳稅款的中華人民共和國稅收通用繳款書（以下稱通用繳款書）上注明的增值稅額。上述納稅人憑通用繳款書抵扣進項稅額的，應當具備書面合同、付款證明和境外單位的對賬單或者發(fā)票。否則，進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。㈡一般納稅人認定試點地區(qū)的原增值稅一般納稅人兼有應稅服務，根據(jù)國家稅務總局公告【2011】第065號規(guī)定，不需重新申請認定，由主管稅務機關制作、送達《稅務事項通知書》，告知納稅人。㈢增值稅期末留抵稅額試點地區(qū)的原增值稅一般納稅人兼有應稅服務的，截止到2011年12月31日的增值稅期末留抵稅額，不得從應稅服務的銷項稅額中抵扣。二、應稅服務范圍注釋說明《應稅服務范圍注釋》是本次營業(yè)稅改征增值稅征稅范圍的具體界定標準，正確理解和把握《應稅服務范圍注釋》是進行增值稅稅種、稅率鑒定的關鍵。1.《應稅服務范圍注釋》的定位《應稅服務范圍注釋》未采取引用《營業(yè)稅稅目注釋》（國稅發(fā)［1993］149號）或者對《營業(yè)稅稅目注釋》進行稅目劃轉(zhuǎn)的方式確定應稅服務范圍，而是按照獨立體系對應稅服務的征稅行業(yè)和納稅行為予以明確界定和清晰描述。稅務機關依照《應稅服務范圍注釋》規(guī)定，即可對納稅人經(jīng)營行為是否征收增值稅進行明確判斷。因此，稅務機關在政策執(zhí)行過程中，應以《應稅服務范圍注釋》作為獨立和唯一的判斷標準。2.《應稅服務范圍注釋》的把握⑴現(xiàn)階段，結(jié)合營業(yè)稅改征增值稅工作的準備工作需要，學習、掌握改征增值稅的征稅范圍的劃分、界定標準?！稇惙辗秶⑨尅放c《營業(yè)稅稅目注釋》、《國民經(jīng)濟行業(yè)代碼（2011版）》有關交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務業(yè)不構(gòu)成完整對接關系，《應稅服務范圍注釋》多數(shù)行業(yè)沒有按照《營業(yè)稅稅目注釋》的原有劃分方式和注釋內(nèi)容進行歸類和描述，而是進行了一定結(jié)構(gòu)性調(diào)整，包括改造、完善和概念創(chuàng)新，表現(xiàn)在對某些行業(yè)進行了細化解釋、重組歸類、重新界定、重建定義等處理。為此，市局特制定《應稅服務范圍注釋》與《營業(yè)稅稅目注釋》、[2005]208號）第一條第（一）項規(guī)定，即：試點企業(yè)（此處指國家發(fā)改委和國家稅務總局聯(lián)合確認納入試點名單的物流企業(yè)及所屬企業(yè)）將承攬的運輸業(yè)務分給其他單位并由其統(tǒng)一收取價款的，應以該企業(yè)取得的全部收入減去付給其他運輸企業(yè)的運費后的余額為營業(yè)額計算征收營業(yè)稅。⑺《財政部國家稅務總局關于交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點若干稅收政策的通知》（財稅[2011]133號）第四條第三款規(guī)定，即：提供船舶代理服務的單位和個人，受船舶所有人、船舶經(jīng)營人或者船舶承租人委托向運輸服務接受方或者運輸服務接受方代理人收取的運輸服務收入，應當按照水路運輸服務繳納增值稅。⑻《國家稅務總局關于航空運輸企業(yè)包機業(yè)務征收營業(yè)稅問題的通知》（國稅發(fā)[2000]139號）規(guī)定，即：對航空運輸企業(yè)從事包機業(yè)務向包機公司收取的包機費，按“交通運輸業(yè)”稅目征收營業(yè)稅。包機業(yè)務，是指航空運輸企業(yè)與包機公司簽訂協(xié)議，由航空運輸企業(yè)負責運送旅客或貨物，包機公司負責向旅客或貨主收取運營收入，并向航空運輸企業(yè)支付固定包機費用的業(yè)務。⑼國際運輸業(yè)務。根據(jù)江蘇省地稅局《營業(yè)稅計稅營業(yè)額扣除項目管理操作意見》（蘇地稅一函[2006]3號）第五條第一款第二點規(guī)定，即：運輸企業(yè)自中華人民共和國境內(nèi)運輸旅客或者貨物，在境外改由其他運輸企業(yè)承運乘客或者貨物的，可以扣除其付給承運企業(yè)的運費后的余額為營業(yè)額。2.部分現(xiàn)代服務業(yè)服務⑴試點物流承攬的倉儲業(yè)務《國家稅務總局關于試點物流企業(yè)有關稅收政策問題的通知》（國稅發(fā)[2005]208號）第一條第（二）項規(guī)定，即：試點企業(yè)（此處指國家發(fā)改委和國家稅務總局聯(lián)合確認納入試點名單的物流企業(yè)及所屬企業(yè)）將承攬的倉儲業(yè)務分給其他單位并由其統(tǒng)一收取價款的，應以該企業(yè)取得的全部收入減去付給其他倉儲合作方的倉儲費后的余額為營業(yè)額計算征收營業(yè)稅。根據(jù)《省地稅局貫徹〈省委、省政府關于加快發(fā)展現(xiàn)代服務業(yè)的實施綱要〉、〈關于加快發(fā)展現(xiàn)代服務業(yè)的若干政策〉》（蘇地稅發(fā)[2005]156號）第二條第一款規(guī)定，即：物流企業(yè)將承攬的業(yè)務外包給其他單位并由其統(tǒng)一收取價款的，以其全部收入減去其他項目支出后的余額，作為營業(yè)稅計稅基數(shù)。⑵勘察設計單位承擔的勘察設計勞務《國家稅務總局關于勘察設計勞務征收營業(yè)稅問題的通知》（國稅函[2006]1245號）規(guī)定，即：對勘察設計單位將承擔的勘察設計勞務分包或轉(zhuǎn)包給其他勘察設計單位或個人并由其統(tǒng)一收取價款的，以其取得的勘察設計總包收入減去支付給其他勘察設計單位或個人的勘察設計費后的余額為營業(yè)稅計稅營業(yè)額。⑶代理業(yè)務A.《國家稅務總局關于營業(yè)稅若干問題的通知》（國稅發(fā)[1995]76號）第四條規(guī)定：“代理業(yè)的營業(yè)額為納稅人從事代理業(yè)務向委托方實際收取的報酬?！??！秶叶悇湛偩株P于代理業(yè)營業(yè)稅計稅依據(jù)確定問題的批復》（國稅函[2007]908號）規(guī)定：“納稅人從事代理業(yè)務，應以其向委托人收取的全部價款和價外費用減除現(xiàn)行稅收政策規(guī)定的可扣除部分后的余額為計稅營業(yè)額?！?。B.知識產(chǎn)權(quán)代理《財政部國家稅務總局關于在上海市開展交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅[2011]111號）附件1第二條第（三）項3規(guī)定，即：知識產(chǎn)權(quán)服務，是指處理知識產(chǎn)權(quán)事務的業(yè)務活動。包括對專利、商標、著作權(quán)、軟件、集成電路布圖設計的代理、登記、鑒定、評估、認證、咨詢、檢索服務。根據(jù)《省地稅局貫徹〈省委、省政府關于加快發(fā)展現(xiàn)代服務業(yè)的實施綱要〉、〈關于加快發(fā)展現(xiàn)代服務業(yè)的若干政策〉》（蘇地稅發(fā)[2005]156號）第二條第一款、江蘇省地稅局《營業(yè)稅計稅營業(yè)額扣除項目管理操作意見》（蘇地稅一函[2006]3號）第五條第六款第三十四點規(guī)定，即：商標代理公司以向客戶收取的全部價款和價外費用可按規(guī)定扣除支付給國家工商行政管理總局的商標費后的余額為營業(yè)稅計稅基數(shù)。C.廣告代理一是《財政部、國家稅務總局關于營業(yè)稅若干政策問題的通知》（財稅[2003]16號）第三條第（十八）項規(guī)定：“從事廣告代理業(yè)務的，以其全部收入減去支付給其他廣告公司或廣告發(fā)布者（包括媒體、載體）的廣告發(fā)布費后的余額為營業(yè)額?！薄６恰秶叶悇湛偩株P于互聯(lián)網(wǎng)廣告代理業(yè)務營業(yè)稅問題的批復》（國稅函[2008]660號）規(guī)定：“納稅人從事廣告代理業(yè)務時，委托廣告發(fā)布單位制作并發(fā)布其承接的廣告，無論該廣告是通過何種媒體或載體（包括互聯(lián)網(wǎng)）發(fā)布，無論委托廣告發(fā)布單位是否具有工商行政管理部門頒發(fā)的《廣告經(jīng)營許可證》，納稅人都應該按照《財政部國家稅務總局關于營業(yè)稅若干政策問題的通知》（財稅[2003]16號）第三條第十八款的規(guī)定，以其從事廣告代理業(yè)務實際取得的收入為計稅營業(yè)額計算繳納營業(yè)稅，其向廣告發(fā)布單位支付的全部廣告發(fā)布費可以從其從事廣告代理業(yè)務取得的全部收入中減除?！盌.貨物運輸代理《財政部國家稅務總局關于在上海市開展交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅[2011]111號）附件1第二條第（四）項5規(guī)定，即：貨物運輸代理服務，是指接受貨物收貨人、發(fā)貨人的委托，以委托人的名義或者以自己的名義，在不直接提供貨物運輸勞務情況下，為委托人辦理貨物運輸及相關業(yè)務手續(xù)的業(yè)務活動。根據(jù)《省地稅局貫徹〈省委、省政府關于加快發(fā)展現(xiàn)代服務業(yè)的實施綱要〉、〈關于加快發(fā)展現(xiàn)代服務業(yè)的若干政策〉》（蘇地稅發(fā)[2005]156號）第二條第一款、江蘇省地稅局《營業(yè)稅計稅營業(yè)額扣除項目管理操作意見》（蘇地稅一函[2006]3號）第五條第六款第二十一點規(guī)定，即：貨運代理企業(yè)的營業(yè)稅，可在扣除支付給其他單位的港口費用、運輸費、保管費、出入境檢疫費、熏蒸費、倉儲費、裝卸費及其他代理費用后，計算繳納營業(yè)稅。上述所稱“其他代理費用”是指：支付給?？贞懜鄣母劭诮ㄔO費、鐵路建設基金；支付給海關的報關費；支付的集裝箱費用（包括堆存費、提箱費、裝箱費、拆箱費、洗箱費）；支付的貨物保險費；支付給運輸代理單位的代理費；經(jīng)省地方稅務局確認的其他費用。E.船舶代理服務《財政部國家稅務總局關于交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點若干稅收政策的通知》（財稅[2011]133號）第四條第一、二款規(guī)定，即：船舶代理服務按照港口碼頭服務繳納增值稅；船舶代理服務，是指接受船舶所有人或者船舶承租人、船舶經(jīng)營人的委托，經(jīng)營辦理船舶進出港口手續(xù)，聯(lián)系安排引航、靠泊和裝卸；代簽提單、運輸合同，代辦接受訂艙業(yè)務；辦理船舶、集裝箱以及貨物的報關手續(xù)；承攬貨物、組織貨載，辦理貨物、集裝箱的托運和中轉(zhuǎn)；代收運費，代辦結(jié)算；組織客源，辦理有關海上旅客運輸業(yè)務；其他為船舶提供的相關服務。F.無船承運業(yè)務《國家稅務總局關于無船承運業(yè)務有關營業(yè)稅問題的通知》（國稅函[2006]1312號）規(guī)定，即：無船承運業(yè)務是指無船承運業(yè)務經(jīng)營者以承運人身份接受托運人的貨載，簽發(fā)自己的提單或其他運輸單證，向托運人收取運費，通過國際船舶運輸經(jīng)營者完成國際海上貨物運輸，承擔承運人責任的國際海上運輸經(jīng)營活動。無船承運業(yè)務應按照“服務業(yè)——代理業(yè)”稅目征收營業(yè)稅。納稅人從事無船承運業(yè)務，以其向委托人收取的全部價款和價外費用扣除其支付的海運費以及報關、港雜、裝卸費用后的余額為計稅營業(yè)額申報繳納營業(yè)稅。納稅人從事無船承運業(yè)務，應按照其從事無船承運業(yè)務取得的全部價款和價外費用向委托人開具發(fā)票，同時應憑其取得的開具給本納稅人的發(fā)票或其他合法有效憑證作為差額繳納營業(yè)稅的扣除憑證。G.包機業(yè)務《國家稅務總局關于航空運輸企業(yè)包機業(yè)務征收營業(yè)稅問題的通知》（國稅發(fā)[2000]139號）規(guī)定，即：對包機公司向旅客或貨主收取的運營收入，應按“服務業(yè)——代理”項目征收營業(yè)稅，其營業(yè)額為向旅客或貨主收取的全部價款和價外費用減除支付給航空運輸企業(yè)的包機費后的余額。包機業(yè)務，是指航空運輸企業(yè)與包機公司簽訂協(xié)議，由航空運輸企業(yè)負責運送旅客或貨物，包機公司負責向旅客或貨主收取運營收入，并向航空運輸企業(yè)支付固定包機費用的業(yè)務。H.代理報關業(yè)務《國家稅務總局關于加強代理報關業(yè)務營業(yè)稅征收管理有關問題的通知》（國稅函[2006]1310號）規(guī)定，即：代理報關業(yè)務，是指接受進出口貨物收、發(fā)貨人的委托，代為辦理報關相關手續(xù)的業(yè)務，應按照“服務業(yè)——代理業(yè)”稅目征收營業(yè)稅。納稅人從事代理報關業(yè)務，以其向委托人收取的全部價款和價外費用扣除以下項目金額后的余額為計稅營業(yè)額申報繳納營業(yè)稅：一是支付給海關的稅金、簽證費、滯報費、滯納金、查驗費、打單費、電子報關平臺費、倉儲費；二是支付給檢驗檢疫單位的三檢費、熏蒸費、消毒費、電子保險平臺費；三是支付給預錄入單位的預錄費；四是國家稅務總局規(guī)定的其他費用。納稅人從事代理報關業(yè)務，應按其從事代理報關業(yè)務取得的全部價款和價外費用向委托人開具發(fā)票。納稅人從事代理報關業(yè)務，應憑其取得的開具給本納稅人的發(fā)票或其他合法有效憑證作為差額征收營業(yè)稅的扣除憑證。I.代辦進出口業(yè)務江蘇省地稅局《營業(yè)稅計稅營業(yè)額扣除項目管理操作意見》（蘇地稅一函[2006]3號）第五條第六款第二十二點規(guī)定，即：代辦進出口業(yè)務的營業(yè)額為向客戶收取的全部價款和價外費用扣除其支付的代墊費用后的余額。⑷有形動產(chǎn)融資租賃A.融資租賃概念《財政部國家稅務總局關于在上海市開展交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅[2011]111號）附件1第二條第（五）項1規(guī)定：“有形動產(chǎn)融資租賃，是指具有融資性質(zhì)和所有權(quán)轉(zhuǎn)移特點的有形動產(chǎn)租賃業(yè)務活動。即出租人根據(jù)承租人所要求的規(guī)格、型號、性能等條件購入有形動產(chǎn)租賃給承租人，合同期內(nèi)設備所有權(quán)屬于出租人，承租人只擁有使用權(quán)，合同期滿付清租金后，承租人有權(quán)按照殘值購入有形動產(chǎn)，以擁有其所有權(quán)。不論出租人是否將有形動產(chǎn)殘值銷售給承租人，均屬于融資租賃?！盉.征稅規(guī)定一是《國家稅務總局關于融資租賃業(yè)務征收流轉(zhuǎn)稅問題的通知》（國稅函[2000]514號）規(guī)定，即：對經(jīng)中國人民銀行批準經(jīng)營融資租賃業(yè)務的單位所從事的融資租賃業(yè)務，無論租賃的貨物的所有權(quán)是否轉(zhuǎn)讓給承租方，均按《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》的有關規(guī)定征收營業(yè)稅，不征收增值稅。其他單位從事的融資租賃業(yè)務，租賃的貨物的所有權(quán)轉(zhuǎn)讓給承租方，征收增值稅，不征收營業(yè)稅；租賃的貨物的所有權(quán)未轉(zhuǎn)讓給承租方，征收營業(yè)稅，不征收增值稅。融資租賃是指具有融資性質(zhì)和所有權(quán)轉(zhuǎn)移特點的設備租賃業(yè)務。即：出租人根據(jù)承租人所要求的規(guī)格、型號、性能等條件購入設備租賃給承租人，合同期內(nèi)設備所有權(quán)屬于出租人，承租人只擁有使用權(quán)，合同期滿付清租金后，承租人有權(quán)按殘值購入設備，以擁有設備的所有權(quán)。二是《國家稅務總局關于融資租賃業(yè)務征收流轉(zhuǎn)稅問題的補充通知》（國稅函[2000]909號）規(guī)定，即：按照《國家稅務總局關于融資租賃業(yè)務征收營業(yè)稅問題的通知》（國稅函發(fā)[1995]656號）的規(guī)定，對經(jīng)對外貿(mào)易經(jīng)濟合作部批準的經(jīng)營融資租賃業(yè)務的外商投資企業(yè)和外國企業(yè)開展的融資租賃業(yè)務，與經(jīng)中國人民銀行批準的經(jīng)營融資租賃業(yè)務的內(nèi)資企業(yè)開展的融資租賃業(yè)務同樣對待，按照融資租賃征收營業(yè)稅。因此，《國家稅務總局關于融資租賃業(yè)務征收流轉(zhuǎn)稅問題的通知》（國稅函[2000]514號）的有關規(guī)定，同樣適用于對外貿(mào)易經(jīng)濟合作部批準經(jīng)營融資租賃業(yè)務的外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所從事的融資租賃業(yè)務?！渡虅詹俊叶悇湛偩株P于從事融資租賃業(yè)務有關問題的通知》（商建發(fā)[2004]560號）第一條規(guī)定，根據(jù)國務院辦公廳下發(fā)的商務部“三定”規(guī)定，原國家經(jīng)貿(mào)委、外經(jīng)貿(mào)部有關租賃行業(yè)的管理職能和外商投資租賃公司管理職能劃歸商務部，今后凡《財政部、國家稅務總局關于營業(yè)稅若干政策問題的通知》（財稅［2003］16號）中涉及原國家經(jīng)貿(mào)委和外經(jīng)貿(mào)部管理職能均改由商務部承擔。C.計稅依據(jù)《財政部、國家稅務總局關于營業(yè)稅若干政策問題的通知》（財稅[2003]16號）第三條第（十一）項規(guī)定：經(jīng)中國人民銀行、外經(jīng)貿(mào)部和國家經(jīng)貿(mào)委批準經(jīng)營融資租賃業(yè)務的單位從事融資租賃業(yè)務的，以其向承租者收取的全部價款和價外費用（包括殘值）減除出租方承擔的出租貨物的實際成本后的余額為營業(yè)額。以上所稱出租貨物的實際成本，包括由出租方承擔的貨物的購入價、關稅、增值稅、消費稅、運雜費、安裝費、保險費和貸款的利息（包括外匯借款和人民幣借款利息）。⑸展覽業(yè)江蘇省地稅局《營業(yè)稅計稅營業(yè)額扣除項目管理操作意見》（蘇地稅一函[2006]3號）第五條第六款第三十二點規(guī)定，即：單位和個人舉辦展覽活動，其營業(yè)額為其取得的收入扣除實際支付的場地費、展臺搭建費、廣告費后的余額。㈢增值稅差額征稅的會計處理目前增值稅差額征稅的會計處理尚無全國性規(guī)定，上?！蛾P于本市營業(yè)稅改征增值稅試點有關差額征稅會計處理的通知（試行）》（滬財會[2012]8號）有一定的參考意義。1、一般納稅人差額征稅的會計處理①試點納稅人中的一般納稅人提供應稅服務，應在符合收入確認條件時，按照實際收到或應收的價款，借記“銀行存款”、“應收帳款”等科目，按照稅法規(guī)定應交納的增值稅額，貸記“應交稅費—應交增值稅（銷項稅額）”等科目，按照確認的服務收入，貸記“主營業(yè)務收入”、“其他業(yè)務收入”等科目。②試點納稅人中的一般納稅人接受應稅服務時，按規(guī)定可以實行差額征稅的，按照稅法規(guī)定允許扣減的增值稅額，借記“應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）”等科目，按照實際支付或應付的金額與上述增值稅額的差額，借記“主營業(yè)務成本”等科目，按照實際支付或應付的金額，貸記“銀行存款”、“應付賬款”等科目。其他按照規(guī)定可以實行差額征稅的，比照上述處