中級財務(wù)會計教學(xué)目標(biāo)知識目標(biāo)掌握資產(chǎn)清償債務(wù)的會計處理掌握債務(wù)轉(zhuǎn)資本的會計處理掌握修改其他債務(wù)條件的會計處理掌握混合重組的會計處理熟悉債務(wù)重組的前提條件熟悉債務(wù)重組的方式

能力目標(biāo)：具備確定債務(wù)重組會計核算范圍的職業(yè)認(rèn)定能力具備對各種方式下的債務(wù)重組進(jìn)行會計處理的職業(yè)綜合能力第4章債務(wù)重組

債務(wù)重組的會計處理4.2

債務(wù)重組概述

4.1

債務(wù)重組會計信息披露4.3

4.1債務(wù)重組概述

4.1.14.1.2債務(wù)重組的定義債務(wù)重組的方式

4.1.1債務(wù)重組的定義

債務(wù)重組，是指在債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或法院的裁定作出讓步的事項。1.債務(wù)是指企業(yè)由于過去的交易或事項而發(fā)生的現(xiàn)存義務(wù)，這種義務(wù)的結(jié)算將會引起企業(yè)經(jīng)濟(jì)資源的流出。2.債務(wù)重組的前提條件是債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難。3.讓步是債務(wù)重組的重要特征。讓步是指債權(quán)人同意發(fā)生財務(wù)困難的債務(wù)人現(xiàn)在或?qū)硪缘陀谥亟M債務(wù)賬面價值的金額償還債務(wù)。讓步的結(jié)果是債權(quán)人發(fā)生債務(wù)重組損失，債務(wù)人獲得債務(wù)重組利得。

4.1.2債務(wù)重組的方式

1．資產(chǎn)清償債務(wù)以資產(chǎn)清償債務(wù)，是指債務(wù)人轉(zhuǎn)讓其資產(chǎn)給債權(quán)人以清償債務(wù)的債務(wù)重組方式。

2．債務(wù)轉(zhuǎn)為資本以債務(wù)轉(zhuǎn)為資本，是指債務(wù)人將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本，同時債權(quán)人將債權(quán)轉(zhuǎn)為股權(quán)的債務(wù)重組方式。

4.1.2債務(wù)重組的方式

3．修改其他債務(wù)條件修改其他債務(wù)條件，是指修改不包括上述兩種方式在內(nèi)的債務(wù)條件進(jìn)行債務(wù)重組的方式，如減少債務(wù)本金、降低利率、減少或免去應(yīng)付未付的利息、延長償還期限等。

4．混合重組混合重組，是指采用以上三種方式共同清償債務(wù)的債務(wù)重組形式。

4.2債務(wù)重組的會計處理

4.2.24.2.3

債務(wù)重組會計處理的基本要求以資產(chǎn)清償債務(wù)4.2.4

債務(wù)轉(zhuǎn)為資本4.2.14.2.5修改其他債務(wù)條件

混合方式清償債務(wù)

4.2.1債務(wù)重組會計處理的基本要求

1．明確持續(xù)經(jīng)營條件下的債務(wù)重組和非持續(xù)經(jīng)營條件下的債務(wù)重組的界限

持續(xù)經(jīng)營條件下的債務(wù)重組，是指債務(wù)重組雙方在可預(yù)見的將來仍然會繼續(xù)經(jīng)營下去的情況下所進(jìn)行的債務(wù)重組。非持續(xù)經(jīng)營條件下的債務(wù)重組，則指債務(wù)人處于破產(chǎn)清算或企業(yè)改組等狀態(tài)時與債權(quán)人之間進(jìn)行的債務(wù)重組。2．正確確定債務(wù)重組日債務(wù)重組日，是指債務(wù)人履行協(xié)議或法院裁定，將相關(guān)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓給債權(quán)人、將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本或修改后的償債條件開始執(zhí)行的日期。

4.2.1債務(wù)重組會計處理的基本要求

3．根據(jù)債務(wù)重組方式的不同，確認(rèn)和計量債務(wù)重組損益以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)分清債務(wù)重組收益和轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)損益的界限。轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)損益，是指轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值與其賬面價值之間的差額。轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)時涉及相關(guān)稅費的，在計算轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)損益時，還要區(qū)別相關(guān)稅費的不同性質(zhì)，考慮是否將其計入轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)損益。4．將債務(wù)重組損益與企業(yè)日常活動損益區(qū)分核算

以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)將債務(wù)重組收益和轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)損益分開核算。

4.2.2以資產(chǎn)清償債務(wù)

1．以現(xiàn)金清償債務(wù)（1）債權(quán)人會計處理以現(xiàn)金清償債務(wù)，債權(quán)人將重組債權(quán)的賬面余額與收到的現(xiàn)金之間的差額計入營業(yè)外支出。重組債權(quán)已經(jīng)計提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)先將上述差額沖減已計提的減值準(zhǔn)備，沖減后仍有損失的，計入營業(yè)外支出；沖減后減值準(zhǔn)備仍有余額的，應(yīng)予轉(zhuǎn)回并抵減當(dāng)期資產(chǎn)減值損失。（2）債務(wù)人會計處理以現(xiàn)金清償債務(wù)，債務(wù)人將重組債務(wù)的賬面價值與支付的現(xiàn)金之間的差額計入營業(yè)外收入。重組債務(wù)的賬面價值，一般為債務(wù)的面值或本金，如有利息的，還應(yīng)加上應(yīng)計未付利息?！纠?-1】

4.2.2以資產(chǎn)清償債務(wù)

2．以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)（1）債權(quán)人會計處理債權(quán)人對受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)按其公允價值入賬，重組債權(quán)的賬面余額與受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值之間的差額計入營業(yè)外支出。重組債權(quán)已經(jīng)計提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)先將上述差額沖減已計提的減值準(zhǔn)備，沖減后仍有損失的，計入營業(yè)外支出；沖減后減值準(zhǔn)備仍有余額的，應(yīng)予轉(zhuǎn)回并抵減當(dāng)期資產(chǎn)減值損失。對于增值稅應(yīng)稅項目，如債權(quán)人不向債務(wù)人另行支付增值稅，則增值稅進(jìn)項稅額可以作為沖減重組債權(quán)的賬面余額處理；如債權(quán)人向債務(wù)人另行支付增值稅，則增值稅進(jìn)項稅額不能作為沖減重組債權(quán)的賬面余額處理。債權(quán)人收到非現(xiàn)金資產(chǎn)時發(fā)生的有關(guān)運雜費等，應(yīng)當(dāng)計入相關(guān)資產(chǎn)的價值。

4.2.2以資產(chǎn)清償債務(wù)

2．以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)（2）債務(wù)人會計處理債務(wù)人將重組債務(wù)的賬面價值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值之間的差額確計入營業(yè)外收入。轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值與其賬面價值的差額作為轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)損益，計入當(dāng)期損益。債務(wù)人在轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的過程中發(fā)生的一些稅費，直接計入轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)損益。對于增值稅應(yīng)稅項目，如債權(quán)人不向債務(wù)人另行支付增值稅，則債務(wù)重組利得應(yīng)為轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值和該非現(xiàn)金資產(chǎn)的增值稅銷項稅額與重組債務(wù)賬面價值的差額；如債權(quán)人向債務(wù)人另行支付增值稅，則債務(wù)重組利得應(yīng)為轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值與重組債務(wù)賬面價值的差額。

4.2.2以資產(chǎn)清償債務(wù)

2．以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)（1）以存貨清償債務(wù)債務(wù)人以庫存材料、商品、產(chǎn)品等存貨抵償債務(wù)，應(yīng)視同銷售進(jìn)行核算。債務(wù)人可將該項業(yè)務(wù)分為兩部分：一是將庫存材料、商品、產(chǎn)品等存貨出售給債權(quán)人，取得貨款。出售庫存材料、商品、產(chǎn)品等存貨業(yè)務(wù)與企業(yè)正常的銷售業(yè)務(wù)處理相同，其發(fā)生的損益計入當(dāng)期損益；二是以取得的貨幣清償債務(wù)。債權(quán)人收到的存貨按公允價值計量?！纠?-2】

4.2.2以資產(chǎn)清償債務(wù)

2．以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)（2）以固定資產(chǎn)清償債務(wù)債務(wù)人以固定資產(chǎn)抵償債務(wù)，應(yīng)將固定資產(chǎn)的公允價值與該項固定資產(chǎn)賬面價值和清理費用的差額作為轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)的損益處理。同時，將固定資產(chǎn)的公允價值與應(yīng)付債務(wù)的賬面價值的差額，作為債務(wù)重組利得，計入營業(yè)外收入。債權(quán)人收到的固定資產(chǎn)應(yīng)按公允價值計量?！纠?-3】

4.2.2以資產(chǎn)清償債務(wù)

2．以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)（3）以股票、債券等金融資產(chǎn)清償債務(wù)債務(wù)人以股票、債券等金融資產(chǎn)清償債務(wù)，應(yīng)按相關(guān)金融資產(chǎn)的公允價值與其賬面價值的差額，作為轉(zhuǎn)讓金融資產(chǎn)的利得或損失處理；相關(guān)金融資產(chǎn)的公允價值與重組債務(wù)的賬面價值的差額，作為債務(wù)重組利得。債權(quán)人收到的相關(guān)金融資產(chǎn)應(yīng)按公允價值計量?！纠?-4】

4.2.3債務(wù)轉(zhuǎn)為資本

1．債權(quán)人會計處理債權(quán)人應(yīng)當(dāng)在滿足金融資產(chǎn)終止確認(rèn)條件時，終止確認(rèn)重組債權(quán)，并將因放棄債權(quán)而享有股份的公允價值確認(rèn)為對債務(wù)人的投資，重組債權(quán)的賬面余額與因放棄債權(quán)而享有的股權(quán)的公允價值之間的差額，先沖減已提取的減值準(zhǔn)備，減值準(zhǔn)備不足沖減的部分，或未提取減值準(zhǔn)備的，將該差額確認(rèn)為債務(wù)重組損失，計入營業(yè)外支出。發(fā)生的相關(guān)稅費，分別按照長期股權(quán)投資或者金融工具確認(rèn)和計量等準(zhǔn)則的規(guī)定進(jìn)行處理。

4.2.3債務(wù)轉(zhuǎn)為資本

2．債務(wù)人會計處理

債務(wù)人為股份有限公司時，債務(wù)人應(yīng)將債權(quán)人因放棄債權(quán)而享有股份的面值總額確認(rèn)為股本；股份的公允價值總額與股本之間的差額確認(rèn)為資本公積。重組債務(wù)的賬面價值與股份的公允價值總額之間的差額確認(rèn)為債務(wù)重組利得，計入營業(yè)外收入；債務(wù)人為其他企業(yè)時，債務(wù)人應(yīng)將債權(quán)人因放棄債權(quán)而享有的股權(quán)份額確認(rèn)為實收資本；股權(quán)的公允價值與實收資本之間的差額確認(rèn)為資本公積。重組債務(wù)的賬面價值與股權(quán)的公允價值之間的差額作為債務(wù)重組利得，計入營業(yè)外收入。【例4-5】

4.2.4修改其他債務(wù)條件

1．不涉及或有應(yīng)付（或應(yīng)收）金額的債務(wù)重組（1）債權(quán)人會計處理以修改其他債務(wù)條件進(jìn)行債務(wù)重組的，如果修改后的債務(wù)條款中不涉及或有應(yīng)收金額，則債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將修改其他債務(wù)條件后的債權(quán)的公允價值作為重組后債權(quán)的賬面價值，重組債權(quán)的賬面余額與重組后債權(quán)賬面價值之間的差額確認(rèn)為債務(wù)重組損失，計入營業(yè)外支出。如果債權(quán)人已對該項債權(quán)計提了減值準(zhǔn)備，應(yīng)當(dāng)首先沖減已計提的減值準(zhǔn)備，減值準(zhǔn)備不足以沖減的部分，作為債務(wù)重組損失，計入營業(yè)外支出。

4.2.4修改其他債務(wù)條件

1．不涉及或有應(yīng)付（或應(yīng)收）金額的債務(wù)重組（2）債務(wù)人會計處理以修改其他債務(wù)條件進(jìn)行債務(wù)重組的，如果修改后的債務(wù)條款中不涉及或有應(yīng)付金額，則債務(wù)人應(yīng)將修改其他債務(wù)條件后的債務(wù)的公允價值作為重組后債務(wù)的入賬價值。重組債務(wù)的賬面價值與重組后債務(wù)的入賬價值之間的差額確認(rèn)為債務(wù)重組利得，計入營業(yè)外收入?！纠?-6】

4.2.4修改其他債務(wù)條件

2．涉及或有應(yīng)付（或應(yīng)收）金額的債務(wù)重組（1）債權(quán)人會計處理債權(quán)人不得將或有應(yīng)收金額計入重組后債權(quán)的賬面價值。只有在或有應(yīng)收金額實際發(fā)生時，才計入當(dāng)期損益（沖減財務(wù)費用）。債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將修改其他債務(wù)條件后的債權(quán)的公允價值作為重組后債權(quán)的賬面價值，重組債權(quán)的賬面余額與重組后債權(quán)賬面價值之間的差額計入營業(yè)外支出。如果債權(quán)人已對該項債權(quán)計提了減值準(zhǔn)備，應(yīng)當(dāng)首先沖減已計提的減值準(zhǔn)備，減值準(zhǔn)備不足以沖減的部分，作為債務(wù)重組損失，計入營業(yè)外支出。

4.2.4修改其他債務(wù)條件

2．涉及或有應(yīng)付（或應(yīng)收）金額的債務(wù)重組（2）債務(wù)人會計處理債務(wù)人將或有應(yīng)付金額確認(rèn)為預(yù)計負(fù)債。重組債務(wù)的賬面價值與重組后債務(wù)的入賬價值和預(yù)計負(fù)債金額之和的差額計入營業(yè)外收入。債務(wù)人應(yīng)當(dāng)在每期末，按照或有事項確認(rèn)和計量要求，確定其最佳估計數(shù)，期末所確定的最佳估計數(shù)與原預(yù)計數(shù)的差額，計入當(dāng)期損益?；蛴袘?yīng)付金額最終沒有發(fā)生的，沖減已確認(rèn)的預(yù)計負(fù)債，同時確認(rèn)營業(yè)外收入?！纠?-7】

4.2.5混合方式清償債務(wù)

1．債務(wù)人以現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)兩種方式的組合清償某項債務(wù)的，重組債務(wù)的賬面價值與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值的差額作為債務(wù)重組利得。非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值與其賬面價值的差額作為轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)損益。債權(quán)人重組債權(quán)的賬面余額與收到的現(xiàn)金、受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值，以及已提減值準(zhǔn)備的差額作為債務(wù)重組損失。

4.2.5混合方式清償債務(wù)

2．債務(wù)人以現(xiàn)金、債務(wù)轉(zhuǎn)為資本兩種方式的組合清償某項債務(wù)的，重組債務(wù)的賬面價值與支付的現(xiàn)金、債權(quán)人因放棄債權(quán)而享有的股權(quán)的公允價值的差額作為債務(wù)重組利得。股權(quán)的公允價值與股本（或?qū)嵤召Y本）的差額作為資本公積。債權(quán)人重組債權(quán)的賬面余額與收到的現(xiàn)金、因放棄債權(quán)而享有的公允價值，以及已提減值準(zhǔn)備的差額作為債務(wù)重組損失。

4.2.5混合方式清償債務(wù)

3．債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)、債務(wù)轉(zhuǎn)為資本兩種方式的組合清償某項債務(wù)的，重組債務(wù)的賬面價值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值、債權(quán)人因放棄債權(quán)而享有的股權(quán)的公允價值的差額為債務(wù)重組利得。非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值與賬面價值的差額作為轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)損益；股權(quán)的公允價值與股本（或?qū)嵤召Y本）的差額作為資本公積。債權(quán)人重組債權(quán)的賬面余額與受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值、因放棄債權(quán)而享有的股權(quán)的公允價值，以及已提減值準(zhǔn)備的差額作為債權(quán)重組損失。

4.2.5混合方式清償債務(wù)

4．債務(wù)人以現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)、債務(wù)轉(zhuǎn)為資本三種方式的組合清償某項債務(wù)的，重組債務(wù)的賬面價值與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值、債權(quán)人因放棄債權(quán)而享有股權(quán)的公允價值的差額作為債務(wù)重組利得；非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值與其賬面價值的差額作為轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)損益；股權(quán)的公允價值與股本（或?qū)嵤召Y本）的差額作為資本公積。債權(quán)人重組債權(quán)的賬面余額與收到的現(xiàn)金、受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值、因放棄債權(quán)而享有的股權(quán)的公允價值，以及已提減值準(zhǔn)備的差額作為債權(quán)重組損失。

4.2.5混合方式清償債務(wù)

5．債務(wù)人以資產(chǎn)、債務(wù)轉(zhuǎn)為資本等方式清償某項債務(wù)的一部分，并對該項債務(wù)的另一部分以修改其他債務(wù)條件進(jìn)行債務(wù)重組。債務(wù)人以支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值、債權(quán)人因放棄債權(quán)而享有的股權(quán)的