會計學1第二章變動成本法第4節(jié)

一、成本計算的涵義及分類成本計算的涵義成本計算的主要分類第1頁/共71頁成本計算的涵義

狹義的成本計算是指一般意義上的成本核算，即歸集和分配實際成本費用的過程。

廣義的成本計算是指現(xiàn)代意義上的成本管理系統(tǒng)，這個系統(tǒng)是由成本核算子系統(tǒng)、成本計劃子系統(tǒng)、成本控制子系統(tǒng)和成本考核子系統(tǒng)有機結合而成的。管理會計學中使用的是廣義成本計算概念。第2頁/共71頁成本計算的主要分類按成本計算的演化進程分類

按成本計算流程的不同分類

按成本計算對象的類型不同分類

第3頁/共71頁常規(guī)成本計算中重要的分類●完全成本計算。即完全成本計算法，簡稱完全成本法●變動成本計算。即變動成本計算法，簡稱變動成本法

第4頁/共71頁二、變動成本法和完全成本法的概念

變動成本法是指在組織常規(guī)的產(chǎn)品成本計算過程中，以成本性態(tài)分析為前提，只將變動生產(chǎn)成本作為產(chǎn)品成本的構成內容，而將固定生產(chǎn)成本及非生產(chǎn)成本作為期間成本，按貢獻式損益確定程序計量損益的一種成本計算模式。第5頁/共71頁完全成本法是指在組織常規(guī)的成本計算過程中，以成本按其經(jīng)濟用途分類為前提條件，將全部生產(chǎn)成本作為產(chǎn)品成本的構成內容，只將非生產(chǎn)成本作為期間成本，并按傳統(tǒng)式損益確定程序計量損益的一種成本計算模式。第6頁/共71頁變動成本法的歷史沿革直接成本法直接成本法或稱邊際成本法

關于變動成本法的起源，國外會計專著的論述眾說不一。20世紀30年代末的世界范圍內的經(jīng)濟危機，第7頁/共71頁

變動成本法的歷史沿革1836年英國曼徹斯特出現(xiàn)雛形1904年英國《會計百科全書》有記載1936年美籍英國會計學家哈里斯在《成本會計學會會刊》撰寫論文，專門論述直接成本法的優(yōu)點，及兩種成本法對營業(yè)利潤的影響，變動成本法的思想得以迅速傳播20世紀50年代，變動成本法的邊際貢獻開始廣泛應用于本量利分析第8頁/共71頁變動成本法的理論前提★重新認識產(chǎn)品成本和期間成本的本質

★產(chǎn)品成本只包括變動生產(chǎn)成本的依據(jù)

★固定性制造費用作為期間成本的依據(jù)第9頁/共71頁三、變動成本法與完全成本法的區(qū)別

應用的前提條件不同產(chǎn)品成本及期間成本的構成內容不同存貨成本及銷貨成本的水平不同銷貨成本的計算公式不完全相同損益確定程序不同所提供的信息用途不同第10頁/共71頁（一）應用的前提條件不同●變動成本法首先要求進行成本性態(tài)分析

●完全成本法首先要求把全部成本按其發(fā)生的領域或經(jīng)濟用途分類

第11頁/共71頁（二）產(chǎn)品成本及期間成本的構成內容不同不同變動成本法完全成本法產(chǎn)品成本構成不同變動生產(chǎn)成本直接材料直接人工變動制造費用生產(chǎn)成本直接材料直接人工制造費用期間成本構成不同固定制造費用管理費用銷售費用財務費用管理費用銷售費用財務費用第12頁/共71頁【例題1】兩種成本法產(chǎn)品成本和期間成本的計算已知：乙企業(yè)只生產(chǎn)經(jīng)營一種產(chǎn)品，投產(chǎn)后第1年有關的產(chǎn)銷業(yè)務量、銷售單價與成本資料如表所示。表1資料

存貨及單價成本項目變動性固定性合計期初存貨量（件）0直接材料（萬元）2400024000本期投產(chǎn)完工量（件）4000直接人工（萬元）1200012000本期銷售量（件）3000制造費用（萬元）40001000014000期末存貨量（件）1000銷售費用（萬元）016001600銷售單價（萬元/件）20管理費用（萬元）028002800財務費用（萬元）0600600第13頁/共71頁要求：分別用變動成本法和完全成本法計算該企業(yè)當期的產(chǎn)品成本和期間成本。解：依上述資料分別按變動成本法和完全成本法計算當期的產(chǎn)品成本和期間成本如表所示。第14頁/共71頁表1產(chǎn)品成本及期間成本計算表價值單位：萬元成本項目變動成本法完全成本法總額單位額總額單位額

產(chǎn)品成本（產(chǎn)量4000件）直接材料240006240006直接人工120003120003變動性制造費用40001--制造費用--140003.5合計40000105000012.5期間成本固定性制造費用10000---銷售費用1600-1600-管理費用2800-2800-財務費用600-600-合計15000-5000-第15頁/共71頁本例計算結果表明，按變動成本法確定的產(chǎn)品總成本與單位成本要比完全成本法的相應數(shù)值低，而它的期間成本卻高于變動成本法，這種差異來自于兩種成本計算法對固定性制造費用的不同處理方法；它們共同的期間成本是銷售費用、管理費用和財務費用。第16頁/共71頁（三）存貨成本及銷貨成本的水平不同注意：變動成本法與完全成本法的單位產(chǎn)品成本不同第17頁/共71頁【例題2】兩種成本法存貨成本和銷貨成本的計算已知：利用例1和表2資料。要求：分別按變動成本法和完全成本法確定產(chǎn)品的期末存貨成本和本期銷貨成本，并分析造成差異的原因。解：計算結果如表3所示。第18頁/共71頁表2存貨成本和銷貨成本的計算分析表價值單位：萬元序號項目變動成本法完全成本法差額①期初存貨成本000②本期產(chǎn)品成本4000050000-10000③＝①+②可供銷售商品成本合計4000050000-10000④＝③÷產(chǎn)量單位產(chǎn)品成本1012.5-2.5⑤期末存貨量100010000⑥＝④×⑤期末存貨成本1000012500-2500⑦＝③-⑤本期銷貨成本3000037500-7500第19頁/共71頁在本例中，變動成本法下的期末存貨成本全部由變動生產(chǎn)成本構成，為10000萬元。在完全成本法下，期末存貨成本為12500萬元，其中，除了包括10000元變動生產(chǎn)成本外，還包括2500萬元(2.5萬元/件×1000件)固定性制造費用，因而導致變動成本法下的期末存貨成本比完全成本法下的存貨成本少了2500萬元。第20頁/共71頁同樣道理，變動成本法下的30000萬元銷貨成本完全是由變動生產(chǎn)成本組成的，而完全成本法下的本期銷貨成本中包括了30000萬元變動生產(chǎn)成本和7500萬元固定性制造費用，由此導致變動成本法的銷貨成本比完全成本法少了7500萬元?？傊鲜鰞煞N差異的產(chǎn)生，都是因為在變動成本法下，10000萬元固定性制造費用被全額計入了當期的期間成本，而在完全成本法下，這部分固定性制造費用則被計入了產(chǎn)品成本（最終有2500萬元計入存貨成本，7500萬元計入銷貨成本）所造成的。第21頁/共71頁（四）銷貨成本的計算公式不完全相同兩法都可以變法可以，完法不一定！第22頁/共71頁（五）損益確定程序不同◆稅前利潤的計算方法不同

◆所編制的利潤表格式及提供的中間指標有所不同

◆計算出來的稅前利潤有可能不同

第23頁/共71頁◆稅前利潤的計算方法不同銷售收入-變動成本=貢獻邊際貢獻邊際-固定成本=稅前利潤

銷售收入-銷售成本=銷售毛利銷售毛利-非生產(chǎn)成本=稅前利潤

其中：銷售成本=期初存貨成本+本期生產(chǎn)成本-期末存貨成本變法完法第24頁/共71頁【例題3】兩種成本法稅前利潤的計算已知：例1中的表2資料。要求：分別按貢獻式損益確定程序和傳統(tǒng)式損益確定程序計算稅前利潤。解：在貢獻式損益確定程序下：銷售收入＝20×3000＝60000（萬元）銷售成本＝10×3000＝30000（萬元）貢獻毛益＝60000-30000＝30000（萬元）固定成本＝10000+1600+2800+600＝15000（萬元）稅前利潤＝30000-15000＝15000（萬元）第25頁/共71頁在傳統(tǒng)式損益確定程序下:銷售收入＝20×3000＝60000（萬元）銷售成本＝0+50000-12500＝37500（萬元）毛利＝60000-37500＝22500（萬元）期間費用＝1600+2800+600＝5000（萬元）稅前利潤＝22500-5000＝17500（萬元）第26頁/共71頁◆所編制的利潤表格式及提供的中間指標

有所不同

變動成本法使用貢獻式利潤表；完全成本法使用傳統(tǒng)式利潤表。第27頁/共71頁

貢獻式利潤表

傳統(tǒng)式利潤表

銷售收入銷售收入

減：銷售成本減：銷售成本

變動生產(chǎn)成本

期初存貨成本

加：本期生產(chǎn)成本

減：期末存貨成本

貢獻邊際

銷售成本合計

減：固定成本

毛利

固定性制造費用

減：管理費用

銷售費用

銷售費用

管理費用

財務費用

財務費用

稅前利潤稅前利潤第28頁/共71頁所編制的利潤表格式及提供的中間指標

有所不同貢獻式利潤表的中間指標是“貢獻邊際”；傳統(tǒng)式利潤表的中間指標是“營業(yè)毛利”。第29頁/共71頁◆計算出來的稅前利潤有可能不同按照例題1的資料，在同樣銷售3000件的情況下，變動成本法計算出來的稅前利潤是15000元，完全成本法計算出來的稅前利潤則是17500元，為什么會產(chǎn)生這種差異，請同學們自己思考第30頁/共71頁最根本的原因是對固定性制造費用的處理程序和方法不同。在變動成本法下，固定性制造費用是與管理費用、銷售費用、財務費用等期間費用從當期收入中一次性核減的。在完全成本法下，固定性制造費用是與直接材料、直接人工一起作為產(chǎn)品生產(chǎn)成本內容計算的，是由當期生產(chǎn)的產(chǎn)品來平均分擔的。如果本期有存貨，部分固定性制造費用將作為存貨成本凝結在存貨中，而不會從當期銷售收入中核減。第31頁/共71頁〖例4〗兩種成本法多期稅前利潤的比較（產(chǎn)量相同銷量不同）已知：乙企業(yè)生產(chǎn)單一產(chǎn)品，連續(xù)3年的有關產(chǎn)銷業(yè)務量、銷售單價與成本資料如表3、表4所示。該企業(yè)存貨成本計價采用先進先出法。要求：（1）分別編制各年貢獻式利潤表和傳統(tǒng)式利潤表。（2）據(jù)此分析產(chǎn)銷量與兩種成本法分期營業(yè)利潤之間的關系。第32頁/共71頁表3：第1年第2年第3年本期生產(chǎn)量600件600件600件本期銷售量600件500件700件單位產(chǎn)品售價150元/件150元/件150元/件第33頁/共71頁表4：序號

項目1直接材料2直接人工3變動性制造費用4合計80元/件4固定性制造費用12000元5管理費用與銷售費用20000元第34頁/共71頁變動成本法（第一年）解：銷售收入=150*600=90000銷售成本=80*600=48000貢獻毛益=90000—48000=42000稅前利潤=42000—12000—20000=10000第35頁/共71頁變動成本法（第二年）解：銷售收入=150*500=75000銷售成本=80*500=40000貢獻毛益=75000—40000=35000稅前利潤=35000—12000—20000=3000第36頁/共71頁變動成本法（第三年）解：銷售收入=150*700=105000銷售成本=80*700=56000貢獻毛益=105000—56000=49000稅前利潤=49000—12000—20000=17000第37頁/共71頁

年份損益計算

第1年第2年第3年合計銷售收入9000075000105000270000銷售成本480004000056000144000貢獻毛益420003500049000126000固定成本

固定性制造費用12000120001200036000

管理費用和銷售費用20000200002000060000稅前利潤1000030001700030000變動成本法計算的三年損益第38頁/共71頁完全成本法（第一年）解：銷售收入=150*600=90000期初存貨成本=0當期生產(chǎn)成本=600*80+12000=60000期末存貨成本=0當期銷售成本=0+60000—0=60000毛利=90000—60000=30000稅前利潤=30000—20000=10000第39頁/共71頁完全成本法（第二年）解：銷售收入=150*500=75000期初存貨成本=0當期生產(chǎn)成本=600*80+12000=60000期末存貨成本=100*（60000/600)=10000毛利=75000—(0+60000—10000=25000稅前利潤=25000—20000=5000第40頁/共71頁完全成本法（第三年）解：銷售收入=150*700=105000期初存貨成本=10000當期生產(chǎn)成本=600*80+12000=60000期末存貨成本=0毛利=105000—(10000+60000—0=35000稅前利潤=35000—20000=15000第41頁/共71頁完全成本法計算的三年損益

年份損益計算第1年第2年第3年合計銷售收入9000075000105000270000銷售成本600005000070000

期初存貨成本00100000

加：當期生產(chǎn)成本600006000060000180000

減：期末存貨成本0100000

毛利30000250003500090000

管理費用和銷售費用20000200002000060000稅前利潤1000050001500030000第42頁/共71頁

結論：產(chǎn)量=銷量，變動利潤=完全利潤，因為固定性制造費用作為固定成本（變動成本法）或產(chǎn)品成本（完全成本法）均從當期銷售收入中核減產(chǎn)量>銷量，變動利潤<完全利潤，因為在變法下，固定性制造費用從當期銷售收入中核減。在完全法下，部分固定性制造費用凝結于存貨中。產(chǎn)量<銷量，變動利潤>完全利潤，因為在變法下，固定性制造費用從當期銷售收入中核減。在完全法下，前一年凝結于存貨中的部分固定性制造費用在本期銷售收入中核減。第43頁/共71頁〖例5〗兩種成本法多期稅前利潤的比較（產(chǎn)量相同銷量不同）已知：乙企業(yè)生產(chǎn)單一產(chǎn)品，連續(xù)3年的有關產(chǎn)銷業(yè)務量、銷售單價與成本資料如表5所示。該企業(yè)存貨成本計價采用先進先出法。要求：（1）分別編制各年貢獻式利潤表和傳統(tǒng)式利潤表。（2）據(jù)此分析產(chǎn)銷量與兩種成本法分期營業(yè)利潤之間的關系。第44頁/共71頁表5：第1年第2年第3年本期生產(chǎn)量600件700件500件本期銷售量600件600件600件單位產(chǎn)品售價150元/件150元/件150元/件第45頁/共71頁表6：序號

項目1直接材料2直接人工3變動性制造費用4合計80元/件4固定性制造費用12000元5管理費用與銷售費用20000元第46頁/共71頁變動成本法（第一年）解：銷售收入=150*600=90000銷售成本=80*600=48000貢獻毛益=90000—48000=42000稅前利潤=42000—12000—20000=10000第47頁/共71頁變動成本法（第二年）解：銷售收入=150*600=90000銷售成本=80*600=48000貢獻毛益=90000—48000=42000稅前利潤=42000—12000—20000=10000第48頁/共71頁變動成本法（第三年）解：銷售收入=150*600=90000銷售成本=80*600=48000貢獻毛益=90000—48000=42000稅前利潤=42000—12000—20000=10000第49頁/共71頁

年份損益計算

第1年第2年第3年合計銷售收入900009000090000270000銷售成本480004800048000144000貢獻毛益420004200042000126000固定成本

固定性制造費用12000120001200036000

管理費用和銷售費用20000200002000060000稅前利潤10000100001000030000變動成本法計算的三年損益第50頁/共71頁完全成本法（第一年）解：銷售收入=150*600=90000期初存貨成本=0當期生產(chǎn)成本=600*80+12000=60000期末存貨成本=0當期銷售成本=0+60000—0=60000毛利=90000—60000=30000稅前利潤=30000—20000=10000第51頁/共71頁完全成本法（第二年）解：銷售收入=150*600=90000期初存貨成本=0當期生產(chǎn)成本=700*80+12000=68000期末存貨成本=100*(68000/700)=9715當期銷售成本=0+68000—9715=58285毛利=90000—58285=31715稅前利潤=31715—20000=11715第52頁/共71頁完全成本法（第三年）解：銷售收入=150*600=90000期初存貨成本=9715當期生產(chǎn)成本=500*80+12000=52000期末存貨成本=0當期銷售成本=9715+52000—0=61715毛利=90000—61715=28285稅前利潤=28285—20000=8285第53頁/共71頁完全成本法計算的三年損益

年份損益計算第1年第2年第3年合計銷售收入900009000090000270000銷售成本600005828561715

期初存貨成本0097150

加：當期生產(chǎn)成本600006800052000180000

減：期末存貨成本097150

毛利30000317152828590000

管理費用和銷售費用20000200002000060000稅前利潤1000011715828530000第54頁/共71頁結論：在銷量相等的條件下，無論產(chǎn)量如何變化，變動成本法下所計算的利潤都不會變，真實反映了企業(yè)的獲利水平。在銷量相等的條件下，完全成本法下的利潤卻可以由產(chǎn)量來調節(jié)，當加大本期生產(chǎn)量時，會讓更多的固定性制造費用作為資產(chǎn)凝結于存貨中，虛增本期利潤。第55頁/共71頁原因：在銷量、銷售單價、單位生產(chǎn)成本和期間費用均不變的情況下，完全成本法計算出來的稅前利潤卻有如此大的不同，是因為第二年生產(chǎn)了700件，卻銷售了600件，100件的存貨吸收了1715元的固定性制造費用，當期的銷售成本減少了1715元，利潤增加了1715元。第三年生產(chǎn)了500件，銷售了600件，因此第三年的銷售成本不僅包括當年的固定性制造費用，還包括上一年存貨中釋放的固定性制造費用。第56頁/共71頁（六）所提供的信息用途不同完全成本法提供的信息能揭示外界公認的成本與產(chǎn)品在質的方面的歸屬關系，按該法提供的成本信息有助于促進企業(yè)擴大生產(chǎn)，能刺激增產(chǎn)的積極性。

第57頁/共71頁所提供的信息用途不同變動成本法能夠提供科學反映成本與業(yè)務量之間、利潤與銷售量之間有關量的變化規(guī)律的信息，有助于加強成本管理，強化預測、決策、計劃、控制和業(yè)績考核等職能，促進以銷定產(chǎn)，減少或避免因盲目生產(chǎn)而帶來的損失。當單價和成本水平不變時，營業(yè)利潤額應該直接與銷售量的多少掛鉤。

第58頁/共71頁所提供的信息用途不同

由于變動成本法要求區(qū)分變動成本與固定成本，可將其分解落實到有關責任單位，便于開展業(yè)績考核評價，調動各有關單位降低成本的積極性；而完全成本法則可能歪曲各部門努力降低成本的真實業(yè)績。第59頁/共71頁兩種成本法分期稅前利潤差額的變動規(guī)律銷售收入無論在哪種成本法下，單價和銷售量均為已知常數(shù)，計算出來的銷售收入是完全相同的，不會導致稅前利潤出現(xiàn)差額。非生產(chǎn)成本論在哪種成本法下，非生產(chǎn)成本都屬于期間成本，只是在計入利潤表的位置和補償途徑方面有形式上的區(qū)別，所以不會對兩種成本法分期稅前利潤是否出現(xiàn)差額產(chǎn)生影響。

第60頁/共71頁兩種成本法分期稅前利潤差額的變動規(guī)律變動生產(chǎn)成本無論在哪種成本法下，變動生產(chǎn)成本均屬于其產(chǎn)品成本的組成部分，沒有什么區(qū)別，因而也不可能使稅前利潤出現(xiàn)差額固定生產(chǎn)成本即固定性制造費用，分期營業(yè)利潤出現(xiàn)差額的根本原因是：兩種成本計算法計入當期利潤表的固定生產(chǎn)成本的水平出現(xiàn)了差異；完全成本法下期末