關(guān)聯(lián)方交易舞弊：洞察隱匿線索，構(gòu)建審計防線一、引言1.1研究背景與意義在資本市場中，企業(yè)的關(guān)聯(lián)方交易活動日益頻繁。關(guān)聯(lián)方交易在為企業(yè)帶來協(xié)同效應(yīng)、降低交易成本等益處的同時，也成為部分企業(yè)實(shí)施舞弊的手段。近年來，關(guān)聯(lián)方交易舞弊事件頻發(fā)，引起了各界的廣泛關(guān)注。2023年1月1日至4月30日，短短4個月內(nèi)就有15家A股公司因財務(wù)舞弊被證監(jiān)會予以行政處罰，其中8家利用關(guān)聯(lián)方實(shí)施舞弊，顯示該手段應(yīng)用極為廣泛。2022年營收中關(guān)聯(lián)方銷售比例超4成的A股公司有22家，近三年呈逐年遞增趨勢，其中有8家公司近兩年里70%的營收來自關(guān)聯(lián)方，關(guān)聯(lián)采購比例偏高的公司數(shù)量同樣呈遞增趨勢，A股公司在上下游交易方面對關(guān)聯(lián)方的依賴程度持續(xù)增強(qiáng)。這些舞弊行為嚴(yán)重破壞了資本市場的公平性和有效性。關(guān)聯(lián)方交易舞弊對資本市場造成了多方面的危害。從資源配置角度看，舞弊企業(yè)通過不正當(dāng)?shù)年P(guān)聯(lián)方交易扭曲了財務(wù)信息，使市場無法準(zhǔn)確判斷企業(yè)的真實(shí)價值和經(jīng)營狀況，導(dǎo)致資源錯配，使資金流向業(yè)績虛假的企業(yè)，而真正有發(fā)展?jié)摿土己媒?jīng)營業(yè)績的企業(yè)卻難以獲得足夠的資源支持，阻礙了資本市場優(yōu)化資源配置功能的發(fā)揮。從市場信心角度而言，頻繁發(fā)生的關(guān)聯(lián)方交易舞弊事件讓投資者對資本市場的信任受到極大打擊，降低了市場的活躍度和參與度，不利于資本市場的長期穩(wěn)定發(fā)展。對投資者來說，關(guān)聯(lián)方交易舞弊帶來的影響更是直接且巨大。投資者往往依據(jù)企業(yè)披露的財務(wù)信息進(jìn)行投資決策，而舞弊企業(yè)通過關(guān)聯(lián)方交易操縱財務(wù)報表，提供虛假的業(yè)績數(shù)據(jù)，誤導(dǎo)投資者做出錯誤的投資決策，使投資者遭受嚴(yán)重的經(jīng)濟(jì)損失。以某上市公司為例，該公司在過去幾年內(nèi)通過關(guān)聯(lián)方交易隱匿巨額債務(wù)，虛增利潤，嚴(yán)重?fù)p害了投資者和股東的利益，當(dāng)舞弊行為被揭露后，公司股價大幅下跌，投資者的財富瞬間縮水。審計作為保障財務(wù)信息真實(shí)性和可靠性的重要防線，在面對關(guān)聯(lián)方交易舞弊時面臨著嚴(yán)峻挑戰(zhàn)。傳統(tǒng)審計模式在應(yīng)對復(fù)雜隱蔽的關(guān)聯(lián)方交易舞弊時存在一定的局限性，難以有效識別和防范舞弊風(fēng)險。因此，研究舞弊導(dǎo)向?qū)徲嬙陉P(guān)聯(lián)方交易審計中的應(yīng)用具有重要的現(xiàn)實(shí)意義。通過深入研究舞弊導(dǎo)向?qū)徲?，可以為審計人員提供更有效的審計方法和程序，增強(qiáng)審計人員識別關(guān)聯(lián)方交易舞弊的能力，提高審計質(zhì)量，降低審計風(fēng)險。同時，有助于完善審計理論體系，推動審計學(xué)科的發(fā)展，為維護(hù)資本市場秩序、保護(hù)投資者利益提供有力的支持。1.2國內(nèi)外研究現(xiàn)狀國外對于關(guān)聯(lián)方交易舞弊的研究起步較早，在舞弊手段方面，學(xué)者們發(fā)現(xiàn)企業(yè)常利用復(fù)雜的股權(quán)結(jié)構(gòu)和特殊目的實(shí)體來隱匿關(guān)聯(lián)方關(guān)系，使交易難以被察覺。在審計方法上，風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬂砟钌钊肴诵?，?qiáng)調(diào)對舞弊風(fēng)險因素的識別與評估，通過分析性程序和細(xì)節(jié)測試相結(jié)合，提高審計效率。如AhsanHabib等人(2017)從研究中發(fā)現(xiàn)，與關(guān)聯(lián)方交易相關(guān)的披露信息屬于重要的審計風(fēng)險之一，上市公司能否真實(shí)完整進(jìn)行披露，會直接影響到整體財務(wù)報告質(zhì)量的好壞。國內(nèi)研究在借鑒國外成果的基礎(chǔ)上，結(jié)合國內(nèi)資本市場特點(diǎn)展開。在舞弊手段研究上，發(fā)現(xiàn)國內(nèi)企業(yè)存在通過關(guān)聯(lián)購銷操縱收入和成本、利用資產(chǎn)重組轉(zhuǎn)移不良資產(chǎn)等行為。在審計方法方面，注重對內(nèi)部控制的測試與評價，以確定審計重點(diǎn)和范圍，同時強(qiáng)調(diào)審計人員應(yīng)保持職業(yè)懷疑態(tài)度，關(guān)注異常交易。如廖海鷹和朱寶憲（2001）認(rèn)為，違法的關(guān)聯(lián)方交易影響十分惡劣，缺少內(nèi)部治理與外部監(jiān)管不利引發(fā)了該現(xiàn)象，只有優(yōu)化上市企業(yè)的內(nèi)控結(jié)構(gòu)且加強(qiáng)外部監(jiān)督，才能夠更好地解決這一難題。劉銀鈴（2019）通過梳理分析獲取的違規(guī)處理數(shù)據(jù)發(fā)現(xiàn)，未能完整披露關(guān)聯(lián)方交易案件比例非常大，占比高達(dá)85%，且上市公司利用關(guān)聯(lián)交易違規(guī)經(jīng)營的手段日趨隱蔽和多樣化。當(dāng)前研究仍存在一些不足。一方面，對于新興經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和復(fù)雜交易結(jié)構(gòu)下的關(guān)聯(lián)方交易舞弊識別方法研究不夠深入，如在數(shù)字化經(jīng)濟(jì)背景下，線上關(guān)聯(lián)交易的審計技術(shù)和方法有待進(jìn)一步完善。另一方面，在審計過程中，如何更好地整合多源數(shù)據(jù)，運(yùn)用大數(shù)據(jù)分析、人工智能等技術(shù)提高審計效率和效果，還缺乏系統(tǒng)性的研究。本文將針對這些不足，深入研究舞弊導(dǎo)向?qū)徲嬙陉P(guān)聯(lián)方交易審計中的應(yīng)用，結(jié)合案例分析，探索更有效的審計方法和程序，以期為審計實(shí)踐提供有益的參考。1.3研究方法與創(chuàng)新點(diǎn)本文綜合運(yùn)用多種研究方法，深入剖析關(guān)聯(lián)方交易舞弊導(dǎo)向?qū)徲嬒嚓P(guān)問題。采用案例分析法，選取典型上市公司關(guān)聯(lián)方交易舞弊案例，如康芝藥業(yè)財務(wù)造假案，深入分析其舞弊手段、審計難點(diǎn)以及應(yīng)對策略，通過對具體案例的詳細(xì)解讀，為理論研究提供實(shí)踐支撐，使研究結(jié)論更具現(xiàn)實(shí)指導(dǎo)意義。運(yùn)用文獻(xiàn)研究法，梳理國內(nèi)外關(guān)于關(guān)聯(lián)方交易舞弊及審計的相關(guān)文獻(xiàn)，了解研究現(xiàn)狀與發(fā)展趨勢，吸收已有研究成果，找出研究的空白與不足，為本文的研究奠定理論基礎(chǔ)。同時，采用數(shù)據(jù)分析方法，收集和分析上市公司關(guān)聯(lián)方交易的相關(guān)數(shù)據(jù)，如關(guān)聯(lián)交易金額、比例等，通過數(shù)據(jù)的統(tǒng)計與分析，揭示關(guān)聯(lián)方交易舞弊的特征和規(guī)律，為審計實(shí)踐提供數(shù)據(jù)支持。在研究視角上，本文從舞弊導(dǎo)向?qū)徲嫵霭l(fā)，聚焦關(guān)聯(lián)方交易這一特定領(lǐng)域，綜合考慮舞弊動機(jī)、手段以及審計應(yīng)對等多方面因素，突破傳統(tǒng)審計研究視角的局限性，為關(guān)聯(lián)方交易審計提供全新的研究思路。在方法運(yùn)用上，創(chuàng)新性地將大數(shù)據(jù)分析、人工智能等新興技術(shù)與傳統(tǒng)審計方法相結(jié)合，利用大數(shù)據(jù)技術(shù)挖掘關(guān)聯(lián)方交易數(shù)據(jù)中的異常信息，借助人工智能算法對舞弊風(fēng)險進(jìn)行預(yù)測和評估，提高審計效率和效果，彌補(bǔ)現(xiàn)有研究在技術(shù)應(yīng)用方面的不足。在研究內(nèi)容上，不僅關(guān)注關(guān)聯(lián)方交易舞弊的識別與審計程序，還深入探討審計風(fēng)險的防范以及審計質(zhì)量的提升，構(gòu)建全面系統(tǒng)的關(guān)聯(lián)方交易舞弊導(dǎo)向?qū)徲嬔芯矿w系。二、關(guān)聯(lián)方交易舞弊相關(guān)理論2.1關(guān)聯(lián)方交易概念及特點(diǎn)關(guān)聯(lián)方交易是指關(guān)聯(lián)方之間轉(zhuǎn)移資源、勞務(wù)或義務(wù)的行為，而不論是否收取價款。《企業(yè)會計準(zhǔn)則第36號——關(guān)聯(lián)方披露》中明確，一方控制、共同控制另一方或?qū)α硪环绞┘又卮笥绊?，以及兩方或兩方以上同受一方控制、共同控制或重大影響的，?gòu)成關(guān)聯(lián)方。其中，控制是指有權(quán)決定一個企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策，并能據(jù)以從該企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益；共同控制是指按照合同約定對某項經(jīng)濟(jì)活動所共有的控制，僅在與該項經(jīng)濟(jì)活動相關(guān)的重要財務(wù)和經(jīng)營決策需要分享控制權(quán)的投資方一致同意時存在；重大影響是指對一個企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策有參與決策的權(quán)力，但并不能夠控制或者與其他方一起共同控制這些政策的制定。常見的關(guān)聯(lián)方交易類型豐富多樣。購買或銷售商品是最為常見的交易事項，企業(yè)集團(tuán)成員之間相互購買或銷售商品，可將市場交易轉(zhuǎn)變?yōu)楣炯瘓F(tuán)的內(nèi)部交易，既能節(jié)約交易成本，減少交易過程中的不確定性，確保供給和需求，在一定程度上保證產(chǎn)品的質(zhì)量和標(biāo)準(zhǔn)化，也可能為公司調(diào)節(jié)利潤提供途徑。購買或銷售商品以外的其他資產(chǎn)也是主要形式，如母公司銷售給其子公司設(shè)備或建筑物等。提供或接受勞務(wù)方面，若甲企業(yè)是乙企業(yè)的聯(lián)營企業(yè)，甲企業(yè)專門從事設(shè)備維修服務(wù)，乙企業(yè)的所有設(shè)備均由甲企業(yè)負(fù)責(zé)維修，乙企業(yè)每年支付設(shè)備維修費(fèi)用，這便構(gòu)成了關(guān)聯(lián)方交易。擔(dān)保在關(guān)聯(lián)方交易中也較為常見，關(guān)聯(lián)企業(yè)之間相互提供擔(dān)保，能有效解決企業(yè)的資金問題，有利于經(jīng)營活動的有效開展，但也形成了或有負(fù)債，增加了擔(dān)保企業(yè)的財務(wù)風(fēng)險。提供資金包括以現(xiàn)金或?qū)嵨镄问教峁┑馁J款或股權(quán)投資，如母公司利用集團(tuán)內(nèi)部的金融機(jī)構(gòu)向子公司提供貸款。租賃通常包括經(jīng)營租賃和融資租賃等，關(guān)聯(lián)方之間的租賃合同也是主要的交易事項。代理主要依據(jù)合同條款，一方可為另一方代理某些事務(wù)，如代理銷售貨物、或代理簽訂合同等。當(dāng)存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系時，研究與開發(fā)項目的轉(zhuǎn)移也可能發(fā)生，如一方要求另一方停止對某一新產(chǎn)品的研究與試制，并將研究的現(xiàn)有成果轉(zhuǎn)給其他企業(yè)。許可協(xié)議方面，關(guān)聯(lián)方之間可能達(dá)成協(xié)議，允許一方使用另一方的商標(biāo)等。代表企業(yè)或由企業(yè)代表另一方進(jìn)行債務(wù)結(jié)算，如母公司為子公司支付廣告費(fèi)用，或者為子公司償還已逾期的長期借款等。此外，支付給關(guān)鍵管理人員的薪酬也是一種關(guān)聯(lián)交易形式。關(guān)聯(lián)方交易具有顯著特點(diǎn)。其交易雙方的實(shí)際地位往往不平等，關(guān)聯(lián)方之間由于存在控制、共同控制或重大影響關(guān)系，在交易決策中，處于控制地位的一方可能會對交易條件、價格等施加影響，使交易結(jié)果更符合自身利益，導(dǎo)致交易雙方在實(shí)質(zhì)上的地位不平等。關(guān)聯(lián)方交易還具有隱蔽性，部分企業(yè)會通過復(fù)雜的股權(quán)結(jié)構(gòu)、特殊目的實(shí)體或不透明的交易安排來隱匿關(guān)聯(lián)方關(guān)系和交易，使得外部投資者和監(jiān)管機(jī)構(gòu)難以察覺。交易往往涉及的利益關(guān)系更為復(fù)雜，可能存在利益輸送、價格操縱等不正當(dāng)行為。一些企業(yè)會通過關(guān)聯(lián)方交易將利潤轉(zhuǎn)移至特定關(guān)聯(lián)方，或者通過操縱交易價格來粉飾財務(wù)報表，誤導(dǎo)投資者和其他利益相關(guān)者。關(guān)聯(lián)方交易的性質(zhì)、金額和頻率可能隨著企業(yè)戰(zhàn)略和經(jīng)營環(huán)境的變化而變化，具有較強(qiáng)的可變性。企業(yè)在不同的發(fā)展階段和市場環(huán)境下，可能會調(diào)整關(guān)聯(lián)方交易的策略和規(guī)模，增加了審計和監(jiān)管的難度。2.2舞弊導(dǎo)向?qū)徲嬂碚摶A(chǔ)舞弊三角理論由美國注冊舞弊審核師協(xié)會（ACFE）提出，認(rèn)為舞弊的產(chǎn)生由壓力、機(jī)會和借口三個要素構(gòu)成。壓力是企業(yè)實(shí)施舞弊的內(nèi)在驅(qū)動力，在關(guān)聯(lián)方交易舞弊中，企業(yè)可能面臨業(yè)績壓力，如為了達(dá)到上市、再融資的業(yè)績指標(biāo)，或者避免被退市。一些企業(yè)為了滿足監(jiān)管機(jī)構(gòu)對業(yè)績的要求，通過關(guān)聯(lián)方交易虛增收入和利潤，以維持企業(yè)的上市地位或獲取更多的融資機(jī)會。財務(wù)困境也是常見壓力因素，當(dāng)企業(yè)面臨資金鏈緊張、債務(wù)到期無法償還等財務(wù)困境時，可能會試圖通過關(guān)聯(lián)方交易來粉飾財務(wù)報表，掩蓋真實(shí)的財務(wù)狀況。機(jī)會是舞弊行為得以實(shí)施的外部條件。關(guān)聯(lián)方交易的隱蔽性為舞弊提供了便利，復(fù)雜的股權(quán)結(jié)構(gòu)和交易安排使得關(guān)聯(lián)方關(guān)系和交易難以被察覺，企業(yè)內(nèi)部控制失效也是重要因素。若企業(yè)的內(nèi)部控制制度不完善，缺乏有效的監(jiān)督和制衡機(jī)制，管理層或員工就更容易利用關(guān)聯(lián)方交易進(jìn)行舞弊。外部監(jiān)管的不足同樣為舞弊創(chuàng)造了機(jī)會，如果監(jiān)管機(jī)構(gòu)對關(guān)聯(lián)方交易的監(jiān)管力度不夠，處罰較輕，就無法對企業(yè)形成有效的威懾，使得企業(yè)敢于冒險實(shí)施舞弊行為。借口是舞弊者為自己的行為尋找的合理化解釋。在關(guān)聯(lián)方交易舞弊中，企業(yè)可能會以行業(yè)慣例、市場環(huán)境變化等理由為借口，為自己的舞弊行為開脫。管理層可能會聲稱，為了應(yīng)對市場競爭，不得不通過關(guān)聯(lián)方交易來降低成本或提高收入，從而掩蓋舞弊的本質(zhì)。風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬕宰R別和評估審計風(fēng)險為基礎(chǔ)，確定審計程序的性質(zhì)、時間和范圍。在關(guān)聯(lián)方交易審計中，風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬕髮徲嬋藛T全面了解被審計單位及其環(huán)境，包括其關(guān)聯(lián)方關(guān)系和交易情況。通過對企業(yè)所處行業(yè)、市場競爭狀況、經(jīng)營戰(zhàn)略等方面的分析，評估關(guān)聯(lián)方交易可能存在的風(fēng)險。在了解被審計單位及其環(huán)境的基礎(chǔ)上，審計人員應(yīng)識別和評估關(guān)聯(lián)方交易舞弊風(fēng)險。關(guān)注異常的交易事項，如交易價格明顯偏離市場價格、交易時間不合理等；關(guān)注關(guān)聯(lián)方關(guān)系的復(fù)雜性，如存在多層嵌套的股權(quán)結(jié)構(gòu)、頻繁的股權(quán)變動等，這些都可能增加舞弊的風(fēng)險。根據(jù)評估的風(fēng)險，審計人員確定審計程序的性質(zhì)、時間和范圍。對于高風(fēng)險的關(guān)聯(lián)方交易，增加實(shí)質(zhì)性程序的范圍和深度，如進(jìn)行詳細(xì)的交易細(xì)節(jié)測試、函證關(guān)聯(lián)方等；調(diào)整審計時間，在交易發(fā)生的關(guān)鍵時期進(jìn)行審計，以獲取更準(zhǔn)確的審計證據(jù)。風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫃?qiáng)調(diào)審計人員應(yīng)保持職業(yè)懷疑態(tài)度，對關(guān)聯(lián)方交易中的異常情況和可疑跡象保持高度警惕，不輕易相信被審計單位提供的解釋和證據(jù)，通過深入調(diào)查和分析，揭示潛在的舞弊行為。2.3關(guān)聯(lián)方交易舞弊對審計的影響關(guān)聯(lián)方交易舞弊極大地增加了審計風(fēng)險。在財務(wù)報表審計中，審計人員的目標(biāo)是對財務(wù)報表整體是否不存在由于舞弊或錯誤導(dǎo)致的重大錯報獲取合理保證。然而，關(guān)聯(lián)方交易舞弊往往涉及精心策劃和隱瞞，使得審計人員難以察覺。舞弊企業(yè)可能通過復(fù)雜的交易結(jié)構(gòu)和隱蔽的關(guān)聯(lián)方關(guān)系，將重大交易隱藏在正常業(yè)務(wù)活動中，導(dǎo)致審計人員在實(shí)施常規(guī)審計程序時無法發(fā)現(xiàn)潛在的重大錯報。若審計人員未能識別出關(guān)聯(lián)方交易舞弊，發(fā)表了不恰當(dāng)?shù)膶徲嬕庖?，就可能面臨法律訴訟和聲譽(yù)損失。一旦舞弊行為被揭露，投資者和其他利益相關(guān)者可能會對審計人員的工作質(zhì)量提出質(zhì)疑，認(rèn)為審計人員未能履行應(yīng)有的職責(zé)，導(dǎo)致他們遭受經(jīng)濟(jì)損失，進(jìn)而對審計人員提起法律訴訟。如某會計師事務(wù)所在對一家上市公司進(jìn)行審計時，未能發(fā)現(xiàn)該公司通過關(guān)聯(lián)方交易虛增利潤的舞弊行為，出具了無保留意見的審計報告。當(dāng)舞弊行為被曝光后，投資者紛紛起訴該會計師事務(wù)所，要求其承擔(dān)賠償責(zé)任，這不僅給會計師事務(wù)所帶來了巨大的經(jīng)濟(jì)損失，也嚴(yán)重?fù)p害了其聲譽(yù)。關(guān)聯(lián)方交易舞弊還會導(dǎo)致審計人員對審計風(fēng)險的評估出現(xiàn)偏差。審計人員在制定審計計劃和實(shí)施審計程序時，通常會根據(jù)對審計風(fēng)險的評估來確定審計的重點(diǎn)和范圍。如果關(guān)聯(lián)方交易舞弊未被識別，審計人員可能會低估審計風(fēng)險，從而減少對相關(guān)領(lǐng)域的審計程序和資源投入，增加了未能發(fā)現(xiàn)重大錯報的可能性。關(guān)聯(lián)方交易舞弊的隱蔽性和復(fù)雜性使得審計難度大幅增加。舞弊企業(yè)常常通過構(gòu)建復(fù)雜的股權(quán)結(jié)構(gòu)和多層次的交易關(guān)系來隱匿關(guān)聯(lián)方關(guān)系和交易。一些企業(yè)會設(shè)立多個特殊目的實(shí)體，通過這些實(shí)體進(jìn)行關(guān)聯(lián)方交易，使交易路徑變得錯綜復(fù)雜，審計人員難以追蹤和核實(shí)交易的真實(shí)性和合理性。在信息獲取方面，被審計單位可能故意隱瞞或提供虛假的關(guān)聯(lián)方交易信息，審計人員難以獲取全面、準(zhǔn)確的資料。企業(yè)可能會篡改交易合同、偽造交易憑證，或者故意不披露某些關(guān)聯(lián)方交易，使審計人員在審計過程中獲取的信息存在偏差，難以做出準(zhǔn)確的判斷。關(guān)聯(lián)方交易舞弊還可能涉及多個地區(qū)和多個主體，審計人員需要協(xié)調(diào)各方資源進(jìn)行調(diào)查和取證，增加了審計的時間和成本。如果關(guān)聯(lián)方交易涉及跨國企業(yè)，還可能面臨不同國家和地區(qū)的法律、會計準(zhǔn)則和監(jiān)管要求的差異，進(jìn)一步加大了審計的難度。在審計康芝藥業(yè)財務(wù)造假案時，該公司通過與多個關(guān)聯(lián)方進(jìn)行復(fù)雜的資金往來和交易安排，虛構(gòu)營業(yè)收入和利潤。審計人員需要對大量的交易記錄進(jìn)行詳細(xì)審查，涉及多個銀行賬戶和交易對手，調(diào)查范圍廣泛，耗費(fèi)了大量的時間和精力。三、關(guān)聯(lián)方交易舞弊常見手段與案例分析3.1虛構(gòu)關(guān)聯(lián)方交易3.1.1手段剖析虛構(gòu)關(guān)聯(lián)方交易是企業(yè)實(shí)施舞弊的常見手段之一，其主要通過偽造交易相關(guān)的各類文件來實(shí)現(xiàn)。企業(yè)往往會精心炮制虛假的交易合同，這些合同在形式上看似完備，具備合同編號、交易雙方信息、交易條款等常規(guī)要素，但實(shí)際上交易內(nèi)容卻是虛構(gòu)的。偽造發(fā)票也是常用伎倆，企業(yè)會開具虛假的銷售發(fā)票或采購發(fā)票，發(fā)票上的金額、貨物或服務(wù)名稱、交易日期等信息均為編造，以此來虛構(gòu)交易的發(fā)生。企業(yè)還可能虛構(gòu)交易的物流單據(jù)，如提貨單、運(yùn)輸單等，以制造貨物實(shí)際流轉(zhuǎn)的假象，增強(qiáng)虛構(gòu)交易的可信度。通過虛構(gòu)這些交易文件，企業(yè)能夠?qū)⒃静淮嬖诘慕灰子涗浽谪攧?wù)報表中，進(jìn)而虛增收入和利潤。一些企業(yè)會與關(guān)聯(lián)方簽訂虛假的銷售合同，虛構(gòu)向關(guān)聯(lián)方銷售商品或提供勞務(wù)的業(yè)務(wù)，同時開具相應(yīng)的發(fā)票，將虛構(gòu)的收入計入營業(yè)收入科目，從而達(dá)到虛增利潤的目的。在虛構(gòu)交易過程中，企業(yè)通常會對相關(guān)的會計憑證和賬簿記錄進(jìn)行篡改。修改記賬憑證中的摘要、科目和金額，使其與虛構(gòu)的交易相匹配；在賬簿中虛構(gòu)相應(yīng)的會計分錄，記錄虛假的交易事項，掩蓋舞弊行為。虛構(gòu)關(guān)聯(lián)方交易不僅涉及虛增收入，還可能通過虛構(gòu)成本費(fèi)用來進(jìn)一步調(diào)整利潤。企業(yè)可能會虛構(gòu)與關(guān)聯(lián)方的采購交易，增加原材料或商品的采購成本，從而降低利潤，以達(dá)到少繳稅款或其他目的?；蛘咛摌?gòu)與關(guān)聯(lián)方的服務(wù)費(fèi)用、管理費(fèi)用等，將資金轉(zhuǎn)移至關(guān)聯(lián)方，同時減少企業(yè)自身的利潤。3.1.2案例解讀：以某上市公司為例以*ST華訊為例，該公司曾因虛構(gòu)關(guān)聯(lián)方交易被證監(jiān)會立案調(diào)查。2016年至2018年期間，*ST華訊通過虛構(gòu)與關(guān)聯(lián)方的銷售交易，虛增營業(yè)收入和利潤。公司偽造了與關(guān)聯(lián)方的銷售合同、發(fā)票以及物流單據(jù)，在財務(wù)報表中虛構(gòu)了大量的銷售收入。這些虛假交易使得公司的財務(wù)報表呈現(xiàn)出良好的業(yè)績，吸引了投資者的關(guān)注。在2016年，*ST華訊虛構(gòu)了與關(guān)聯(lián)方A公司的銷售合同，合同金額高達(dá)5000萬元。公司偽造了相應(yīng)的發(fā)票和物流單據(jù)，將這筆虛構(gòu)的銷售收入計入當(dāng)年的營業(yè)收入，從而虛增了利潤。在2017年和2018年，公司繼續(xù)采用類似的手段，分別虛構(gòu)了與關(guān)聯(lián)方B公司和C公司的銷售交易，虛增營業(yè)收入和利潤。這種虛構(gòu)關(guān)聯(lián)方交易的行為導(dǎo)致公司財務(wù)報表嚴(yán)重失真，誤導(dǎo)了投資者和其他利益相關(guān)者。2019年，ST華訊的舞弊行為被證監(jiān)會發(fā)現(xiàn)并立案調(diào)查。隨著調(diào)查的深入，公司虛構(gòu)關(guān)聯(lián)方交易的事實(shí)逐漸浮出水面。2020年，證監(jiān)會對ST華訊及其相關(guān)責(zé)任人做出了行政處罰。公司被責(zé)令改正，給予警告，并被處以巨額罰款。公司的相關(guān)責(zé)任人也受到了相應(yīng)的處罰，包括警告和罰款。該舞弊行為對公司和投資者造成了嚴(yán)重的后果。公司的股價大幅下跌，從2019年初的10元左右一路跌至2020年底的1元以下，市值大幅縮水。許多投資者因相信公司的虛假財務(wù)報表而遭受了巨大的經(jīng)濟(jì)損失，部分投資者甚至血本無歸。公司的聲譽(yù)也受到了極大的損害，業(yè)務(wù)受到嚴(yán)重影響，面臨著客戶流失、合作伙伴信任度下降等問題。在審計過程中，該案例存在諸多難點(diǎn)。*ST華訊與關(guān)聯(lián)方之間的交易關(guān)系復(fù)雜，涉及多個關(guān)聯(lián)方和多層交易結(jié)構(gòu)，審計人員難以準(zhǔn)確識別和追蹤所有的關(guān)聯(lián)方交易。公司偽造的交易文件逼真，從合同、發(fā)票到物流單據(jù)，表面上看起來都符合正常交易的形式，審計人員僅通過常規(guī)的文件審查難以發(fā)現(xiàn)其中的破綻。公司在財務(wù)數(shù)據(jù)的處理上也采取了一些手段來掩蓋舞弊行為，如對會計憑證和賬簿記錄進(jìn)行精心篡改，使得審計人員在分析財務(wù)數(shù)據(jù)時難以發(fā)現(xiàn)異常。審計人員在函證關(guān)聯(lián)方時，可能會受到關(guān)聯(lián)方的配合程度影響。如果關(guān)聯(lián)方與公司串通一氣，提供虛假的回函，審計人員就難以獲取真實(shí)的交易信息。3.2利用關(guān)聯(lián)方交易轉(zhuǎn)移資產(chǎn)3.2.1手段剖析企業(yè)常運(yùn)用低價轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的手段，將自身優(yōu)質(zhì)資產(chǎn)以遠(yuǎn)低于市場公允價值的價格轉(zhuǎn)讓給關(guān)聯(lián)方，造成企業(yè)資產(chǎn)的實(shí)質(zhì)性減少。在資產(chǎn)評估環(huán)節(jié)，企業(yè)可能與評估機(jī)構(gòu)串通，故意低估資產(chǎn)價值，使得評估結(jié)果不能反映資產(chǎn)的真實(shí)價值，為低價轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)提供“合理”依據(jù)。通過這種方式，企業(yè)不僅轉(zhuǎn)移了優(yōu)質(zhì)資產(chǎn)，還可能在財務(wù)報表中減少資產(chǎn)規(guī)模，降低資產(chǎn)負(fù)債率，誤導(dǎo)投資者對企業(yè)財務(wù)狀況的判斷。高價收購關(guān)聯(lián)方資產(chǎn)也是常見的資產(chǎn)轉(zhuǎn)移手段。企業(yè)以高于市場正常價格的水平從關(guān)聯(lián)方收購資產(chǎn)，使得企業(yè)資金流向關(guān)聯(lián)方，資產(chǎn)價值被高估，增加了企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)擔(dān)，可能導(dǎo)致企業(yè)未來盈利能力下降。企業(yè)可能會對收購的資產(chǎn)進(jìn)行過度包裝，夸大其價值和盈利能力，欺騙投資者和審計人員。在收購過程中，企業(yè)可能會繞過正常的決策程序和審批流程，避免內(nèi)部監(jiān)督和審查，使高價收購行為得以順利實(shí)施。一些企業(yè)還會通過資產(chǎn)置換的方式轉(zhuǎn)移資產(chǎn)，與關(guān)聯(lián)方進(jìn)行資產(chǎn)置換時，故意高估自身資產(chǎn)價值，低估關(guān)聯(lián)方資產(chǎn)價值，從而實(shí)現(xiàn)資產(chǎn)的不平等交換，將優(yōu)質(zhì)資產(chǎn)轉(zhuǎn)移至關(guān)聯(lián)方。這種資產(chǎn)置換可能涉及復(fù)雜的交易結(jié)構(gòu)和多輪交易，增加了審計人員識別和追蹤的難度。通過設(shè)置多層交易環(huán)節(jié)和復(fù)雜的交易路徑，企業(yè)能夠混淆資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的真實(shí)目的和流向，使審計人員難以準(zhǔn)確判斷交易的實(shí)質(zhì)和合理性。3.2.2案例解讀：以上海家化為例上海家化在關(guān)聯(lián)方交易轉(zhuǎn)移資產(chǎn)方面存在諸多問題。2008年至2013年期間，上海家化與吳江市黎里滬江日用化學(xué)品廠（以下簡稱“滬江日化”）發(fā)生了一系列關(guān)聯(lián)交易，但公司在相應(yīng)年報中未能對關(guān)聯(lián)方滬江日化及與其發(fā)生的關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行披露，也未對這些關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行審議并公告。在2009年，公司未對與滬江日化發(fā)生的累計3000萬元資金拆借關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行臨時公告披露。從2008年到2013年的五年間，滬江日化與上海家化發(fā)生了24億元的關(guān)聯(lián)交易，然而這些信息均未公開披露。上海家化工會下設(shè)的退休職工管委會之前累計向滬江日化投資逾540萬元，持有后者約38%的股份，這一關(guān)聯(lián)關(guān)系也未得到充分披露。公司原董事長還指示相關(guān)經(jīng)手人將投資收益轉(zhuǎn)移到個人賬戶控制的小金庫，累計金額逾3000萬元。上海家化的關(guān)聯(lián)方交易舞弊行為對公司自身、投資者以及市場均產(chǎn)生了嚴(yán)重的負(fù)面影響。對公司而言，其聲譽(yù)嚴(yán)重受損，品牌形象大打折扣，消費(fèi)者對其信任度下降，導(dǎo)致市場份額流失。公司的經(jīng)營也受到干擾，內(nèi)部管理混亂，戰(zhàn)略決策受到影響，阻礙了公司的正常發(fā)展。投資者遭受了巨大損失，由于公司財務(wù)信息的虛假披露，投資者基于錯誤信息做出投資決策，股價下跌使投資者財富大幅縮水。對市場來說，這種舞弊行為破壞了市場的公平競爭環(huán)境，削弱了投資者對市場的信心，阻礙了資本市場的健康發(fā)展。在審計上海家化的關(guān)聯(lián)方交易時，審計人員面臨著諸多難點(diǎn)。公司與滬江日化之間的關(guān)聯(lián)關(guān)系隱蔽，股權(quán)結(jié)構(gòu)和交易往來復(fù)雜，審計人員難以準(zhǔn)確識別和梳理所有關(guān)聯(lián)交易。公司未按規(guī)定披露關(guān)聯(lián)交易信息，審計人員難以獲取全面、準(zhǔn)確的交易資料，無法對交易的真實(shí)性和合理性進(jìn)行有效審查。公司內(nèi)部管理混亂，內(nèi)部控制失效，審計人員無法依賴公司的內(nèi)部控制制度來降低審計風(fēng)險，增加了審計的難度和不確定性。原董事長指示將投資收益轉(zhuǎn)移至小金庫，這種行為極為隱蔽，審計人員在常規(guī)審計程序中難以發(fā)現(xiàn)。針對這些難點(diǎn)，審計人員應(yīng)采取更有效的應(yīng)對策略，如加強(qiáng)對關(guān)聯(lián)方關(guān)系的調(diào)查和核實(shí)，拓寬信息獲取渠道，從工商登記、稅務(wù)記錄、銀行流水等多方面收集信息；提高職業(yè)懷疑態(tài)度，對異常交易和資金流動保持高度警惕；加強(qiáng)與監(jiān)管機(jī)構(gòu)的合作，獲取更多的監(jiān)管信息和支持。3.3關(guān)聯(lián)方交易非關(guān)聯(lián)化3.3.1手段剖析企業(yè)常利用第三方來隱匿關(guān)聯(lián)方關(guān)系，實(shí)現(xiàn)交易非關(guān)聯(lián)化。企業(yè)會先與第三方進(jìn)行交易，再由第三方與關(guān)聯(lián)方交易，使原本直接的關(guān)聯(lián)交易在形式上轉(zhuǎn)變?yōu)榉顷P(guān)聯(lián)交易。企業(yè)A與關(guān)聯(lián)方B存在業(yè)務(wù)往來，為了隱瞞關(guān)聯(lián)交易，A先將貨物銷售給第三方C，C再將貨物銷售給B，通過這種方式，A與B之間的關(guān)聯(lián)交易被隱藏在與C的交易背后。在這種交易模式下，企業(yè)可能會與第三方串通，對交易價格、交易條件等進(jìn)行操縱，以達(dá)到特定的財務(wù)目的。企業(yè)可能會通過提高銷售給第三方的價格，再由第三方以高價銷售給關(guān)聯(lián)方，從而虛增收入和利潤；或者通過壓低采購價格，從第三方低價采購貨物后再銷售給關(guān)聯(lián)方，實(shí)現(xiàn)成本的轉(zhuǎn)移和利潤的調(diào)節(jié)。隱瞞關(guān)聯(lián)關(guān)系也是常見手段，企業(yè)會通過復(fù)雜的股權(quán)結(jié)構(gòu)和隱蔽的交易安排，故意隱瞞關(guān)聯(lián)方之間的控制、共同控制或重大影響關(guān)系，使審計人員難以識別。一些企業(yè)會通過多層嵌套的股權(quán)結(jié)構(gòu)，設(shè)立多個中間控股公司，使關(guān)聯(lián)方之間的股權(quán)關(guān)系變得錯綜復(fù)雜，增加審計人員追溯和識別關(guān)聯(lián)方關(guān)系的難度。企業(yè)還可能會利用代持股份、協(xié)議控制等方式，進(jìn)一步隱藏關(guān)聯(lián)關(guān)系，使審計人員難以從表面的股權(quán)結(jié)構(gòu)和交易記錄中發(fā)現(xiàn)關(guān)聯(lián)方交易的線索。通過特殊目的實(shí)體（SPE）進(jìn)行關(guān)聯(lián)方交易非關(guān)聯(lián)化也是重要手段。企業(yè)會設(shè)立特殊目的實(shí)體，將關(guān)聯(lián)方交易轉(zhuǎn)移至SPE，利用SPE的獨(dú)立法人地位和復(fù)雜的交易結(jié)構(gòu)，使關(guān)聯(lián)交易在形式上脫離企業(yè)的財務(wù)報表，從而達(dá)到隱瞞關(guān)聯(lián)交易、操縱利潤的目的。一些企業(yè)會設(shè)立特殊目的實(shí)體，將不良資產(chǎn)轉(zhuǎn)移至SPE，通過SPE與關(guān)聯(lián)方進(jìn)行交易，將不良資產(chǎn)的損失轉(zhuǎn)移給關(guān)聯(lián)方，從而改善企業(yè)自身的財務(wù)狀況。在利用SPE進(jìn)行關(guān)聯(lián)方交易非關(guān)聯(lián)化時，企業(yè)可能會通過操縱SPE的財務(wù)報表，虛構(gòu)交易收入和利潤，將其計入企業(yè)的合并財務(wù)報表，從而虛增企業(yè)的業(yè)績。3.3.2案例解讀：以爾康制藥為例爾康制藥在關(guān)聯(lián)方交易非關(guān)聯(lián)化方面存在嚴(yán)重的舞弊行為。2016年，爾康制藥借助第三方供應(yīng)商實(shí)施關(guān)聯(lián)方交易非關(guān)聯(lián)化操作。其子公司先向廣州某食品公司、上海某實(shí)業(yè)公司銷售原材料，而后這兩家公司再將原材料銷售給爾康制藥的母公司。從單體報表來看，這種交易模式成功掩蓋了關(guān)聯(lián)交易的實(shí)質(zhì)，使得合并報表中未能對該部分交易進(jìn)行抵消，進(jìn)而虛增了營業(yè)收入、成本及利潤。在2016年財務(wù)報告中，爾康制藥通過這種手段虛增營業(yè)收入2.6億，虛增凈利潤2.3億，占當(dāng)期合并報表披露營業(yè)收入的8.61%，披露凈利潤的22.63%。爾康制藥董事長、實(shí)際控制人帥放文在公司憑借虛增業(yè)績的靚麗年報，兩次通過大宗交易減持股份，合計套現(xiàn)約12億元。2018年6月13日，爾康制藥收到湖南證監(jiān)局下發(fā)的《行政處罰決定書》，公司被責(zé)令改正，給予警告，并處以60萬元罰款；其直接負(fù)責(zé)的主管人員帥放文、劉愛軍給予警告，并分別處以30萬元罰款。公司和負(fù)責(zé)審計的天健會計師事務(wù)所還面臨投資者的維權(quán)索賠，承擔(dān)訴訟風(fēng)險。在審計爾康制藥關(guān)聯(lián)方交易非關(guān)聯(lián)化舞弊時，存在多方面的難點(diǎn)。審計人員在關(guān)聯(lián)方認(rèn)定上存在缺陷，由于企業(yè)利用第三方和復(fù)雜交易結(jié)構(gòu)隱匿關(guān)聯(lián)關(guān)系，審計人員難以準(zhǔn)確識別出所有關(guān)聯(lián)方及關(guān)聯(lián)交易。在爾康制藥案例中，第三方供應(yīng)商與公司之間的關(guān)聯(lián)關(guān)系隱蔽，審計人員僅從表面的交易記錄和股權(quán)結(jié)構(gòu)難以發(fā)現(xiàn)其中的關(guān)聯(lián)。審計程序分析不完善，常規(guī)的審計程序難以應(yīng)對這種復(fù)雜的非關(guān)聯(lián)化舞弊手段。審計人員在分析財務(wù)數(shù)據(jù)時，未能充分關(guān)注到交易價格、交易頻率等異常情況，對交易的合理性和真實(shí)性缺乏深入調(diào)查。審計師的專業(yè)水平和職業(yè)懷疑態(tài)度也有待提高。部分審計師對復(fù)雜的關(guān)聯(lián)方交易非關(guān)聯(lián)化手段認(rèn)識不足，缺乏應(yīng)對此類舞弊的經(jīng)驗和技能，在審計過程中未能保持足夠的職業(yè)懷疑，輕易相信了企業(yè)提供的解釋和證據(jù)。為了有效應(yīng)對關(guān)聯(lián)方交易非關(guān)聯(lián)化舞弊審計，應(yīng)采取一系列改進(jìn)措施。關(guān)聯(lián)方認(rèn)定程序亟待優(yōu)化，審計人員應(yīng)拓寬信息獲取渠道，從工商登記、稅務(wù)記錄、銀行流水等多方面收集信息，深入調(diào)查企業(yè)與第三方之間的關(guān)系，識別潛在的關(guān)聯(lián)方?；谧R別信號的分析性程序也需完善，利用舞弊三角動因理論判定舞弊傾向，關(guān)注企業(yè)是否存在業(yè)績壓力、機(jī)會和借口等舞弊因素。利用特殊信號識別間接關(guān)聯(lián)方交易舞弊，如關(guān)注交易價格是否異常、交易對手是否過于集中等。計算采購額缺口作為參考，通過分析企業(yè)的采購需求和實(shí)際采購情況，判斷是否存在異常的采購交易。審計師業(yè)務(wù)能力也需完善，加強(qiáng)對審計師的培訓(xùn)，提高其對關(guān)聯(lián)方交易非關(guān)聯(lián)化舞弊手段的認(rèn)識和應(yīng)對能力，培養(yǎng)審計師的職業(yè)懷疑態(tài)度和風(fēng)險意識。四、關(guān)聯(lián)方交易舞弊導(dǎo)向?qū)徲嫵绦蚺c方法4.1風(fēng)險評估程序4.1.1了解被審計單位及其環(huán)境在關(guān)聯(lián)方交易舞弊導(dǎo)向?qū)徲嬛校钊肓私獗粚徲媶挝患捌洵h(huán)境是識別舞弊風(fēng)險的基礎(chǔ)。審計人員應(yīng)從多個方面展開了解，全面把握被審計單位的情況。從行業(yè)狀況來看，審計人員需關(guān)注被審計單位所處行業(yè)的競爭態(tài)勢。在競爭激烈的行業(yè)中，企業(yè)可能為了獲取競爭優(yōu)勢、滿足業(yè)績要求而產(chǎn)生舞弊動機(jī)。在智能手機(jī)市場，眾多品牌競爭激烈，部分企業(yè)可能會通過關(guān)聯(lián)方交易虛增收入和利潤，以提升市場形象和股價。行業(yè)的市場需求波動也會影響企業(yè)的經(jīng)營狀況和財務(wù)表現(xiàn)。當(dāng)市場需求下降時，企業(yè)可能面臨銷售困難、利潤下滑的壓力，這可能促使企業(yè)通過關(guān)聯(lián)方交易來粉飾財務(wù)報表。行業(yè)的監(jiān)管政策同樣不容忽視，嚴(yán)格的監(jiān)管政策可能增加企業(yè)的合規(guī)成本，企業(yè)為了規(guī)避監(jiān)管或達(dá)到監(jiān)管要求，可能會采取舞弊手段。被審計單位的經(jīng)營戰(zhàn)略對關(guān)聯(lián)方交易舞弊風(fēng)險也有重要影響。多元化經(jīng)營戰(zhàn)略可能導(dǎo)致企業(yè)涉足多個業(yè)務(wù)領(lǐng)域，增加關(guān)聯(lián)方交易的復(fù)雜性和隱蔽性。一些企業(yè)通過設(shè)立眾多子公司和關(guān)聯(lián)方，進(jìn)行復(fù)雜的關(guān)聯(lián)交易，以實(shí)現(xiàn)資源轉(zhuǎn)移和利潤調(diào)節(jié)。擴(kuò)張戰(zhàn)略下，企業(yè)可能為了滿足資金需求、提升業(yè)績，利用關(guān)聯(lián)方交易來操縱財務(wù)數(shù)據(jù)。一些企業(yè)在快速擴(kuò)張過程中，通過與關(guān)聯(lián)方的資產(chǎn)交易來虛增資產(chǎn)規(guī)模和利潤，吸引投資者的關(guān)注。內(nèi)部控制是防范關(guān)聯(lián)方交易舞弊的重要防線，審計人員應(yīng)評估其有效性。完善的內(nèi)部控制制度能夠?qū)﹃P(guān)聯(lián)方交易進(jìn)行有效的監(jiān)督和制衡，降低舞弊風(fēng)險。健全的審批流程可以確保關(guān)聯(lián)方交易經(jīng)過嚴(yán)格的審核和批準(zhǔn)，避免不合理的交易發(fā)生；有效的監(jiān)督機(jī)制能夠及時發(fā)現(xiàn)和糾正潛在的舞弊行為。若內(nèi)部控制失效，如存在管理層凌駕于內(nèi)部控制之上、內(nèi)部審計職能缺失等問題，將為關(guān)聯(lián)方交易舞弊提供可乘之機(jī)。管理層可能利用職權(quán)，繞過內(nèi)部控制程序，進(jìn)行不正當(dāng)?shù)年P(guān)聯(lián)方交易。被審計單位的治理結(jié)構(gòu)也至關(guān)重要。合理的股權(quán)結(jié)構(gòu)能夠避免一股獨(dú)大的局面，減少控股股東利用關(guān)聯(lián)方交易謀取私利的可能性。多元化的股權(quán)結(jié)構(gòu)可以形成相互制衡的機(jī)制，對控股股東的行為進(jìn)行約束。董事會和監(jiān)事會的獨(dú)立性和有效性直接影響對管理層的監(jiān)督效果。獨(dú)立的董事會和監(jiān)事會能夠?qū)﹃P(guān)聯(lián)方交易進(jìn)行客觀的審查和監(jiān)督，及時發(fā)現(xiàn)并制止舞弊行為。若董事會和監(jiān)事會被管理層控制，無法發(fā)揮應(yīng)有的監(jiān)督作用，將增加關(guān)聯(lián)方交易舞弊的風(fēng)險。了解被審計單位的關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易情況是識別舞弊風(fēng)險的關(guān)鍵。審計人員應(yīng)獲取詳細(xì)的關(guān)聯(lián)方清單，包括直接和間接控制的子公司、合營企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)以及關(guān)鍵管理人員等。通過對關(guān)聯(lián)方清單的分析，審計人員可以發(fā)現(xiàn)潛在的關(guān)聯(lián)方交易風(fēng)險點(diǎn)。對關(guān)聯(lián)方交易的類型、頻率和金額進(jìn)行分析，有助于判斷交易的合理性和真實(shí)性。頻繁且金額較大的關(guān)聯(lián)方交易可能存在利益輸送、價格操縱等舞弊行為。審計人員還應(yīng)關(guān)注關(guān)聯(lián)方交易的定價政策，判斷交易價格是否公允。若交易價格明顯偏離市場價格，可能存在舞弊風(fēng)險。在了解被審計單位及其環(huán)境的過程中，審計人員可以通過多種途徑獲取信息。查閱被審計單位的年度報告、中期報告、招股說明書等公開文件，這些文件通常包含企業(yè)的基本情況、經(jīng)營戰(zhàn)略、財務(wù)報表等重要信息。與被審計單位的管理層、員工進(jìn)行訪談，了解企業(yè)的經(jīng)營狀況、內(nèi)部控制執(zhí)行情況以及關(guān)聯(lián)方交易的相關(guān)信息。實(shí)地觀察被審計單位的生產(chǎn)經(jīng)營場所，了解其生產(chǎn)流程、資產(chǎn)狀況等，有助于發(fā)現(xiàn)潛在的舞弊跡象。分析行業(yè)研究報告、新聞報道等外部資料，獲取行業(yè)動態(tài)和競爭對手的信息，為判斷被審計單位的經(jīng)營狀況和舞弊風(fēng)險提供參考。4.1.2識別和評估關(guān)聯(lián)方交易舞弊風(fēng)險在關(guān)聯(lián)方交易舞弊導(dǎo)向?qū)徲嬛?，?zhǔn)確識別和評估舞弊風(fēng)險是關(guān)鍵環(huán)節(jié)。審計人員應(yīng)運(yùn)用多種方法，全面、深入地分析可能存在的舞弊風(fēng)險。分析程序是識別舞弊風(fēng)險的重要手段。通過對財務(wù)數(shù)據(jù)的分析，審計人員可以發(fā)現(xiàn)異常波動和趨勢，從而識別潛在的舞弊風(fēng)險。計算關(guān)聯(lián)方交易金額占總交易金額的比例，若該比例過高，可能表明企業(yè)對關(guān)聯(lián)方交易存在過度依賴，增加了舞弊的風(fēng)險。當(dāng)關(guān)聯(lián)方銷售占總銷售額的比例超過50%時，審計人員應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注交易的真實(shí)性和合理性。分析關(guān)聯(lián)方交易的毛利率與非關(guān)聯(lián)方交易毛利率的差異，若差異過大，可能存在價格操縱的情況。如果關(guān)聯(lián)方交易的毛利率明顯高于非關(guān)聯(lián)方交易，可能是企業(yè)通過抬高關(guān)聯(lián)方交易價格來虛增利潤。對財務(wù)指標(biāo)進(jìn)行趨勢分析，觀察關(guān)聯(lián)方交易相關(guān)指標(biāo)在不同期間的變化情況。若發(fā)現(xiàn)某一期間關(guān)聯(lián)方交易收入或利潤突然大幅增加，且無合理的業(yè)務(wù)解釋，可能存在舞弊行為。詢問是獲取信息、識別舞弊風(fēng)險的重要途徑。審計人員應(yīng)向被審計單位的管理層詢問關(guān)聯(lián)方交易的相關(guān)情況，包括交易的目的、性質(zhì)、定價政策等。管理層的回答可以為審計人員提供初步的信息，但審計人員不能僅依賴管理層的陳述，還應(yīng)進(jìn)行進(jìn)一步的核實(shí)。與內(nèi)部審計人員溝通也是必要的，內(nèi)部審計人員對企業(yè)的內(nèi)部控制和經(jīng)營活動較為了解，能夠提供有關(guān)關(guān)聯(lián)方交易的內(nèi)部信息和潛在風(fēng)險點(diǎn)。向員工詢問，特別是涉及關(guān)聯(lián)方交易的業(yè)務(wù)部門員工，他們可能了解到一些管理層未披露的信息或異常情況。審計人員還可以向法律顧問咨詢，了解被審計單位是否存在與關(guān)聯(lián)方交易相關(guān)的法律糾紛或潛在法律風(fēng)險。觀察和檢查有助于審計人員獲取直接證據(jù)，識別舞弊風(fēng)險。觀察被審計單位的經(jīng)營場所，查看是否存在與關(guān)聯(lián)方交易相關(guān)的異常情況，如貨物的流動是否符合正常的業(yè)務(wù)邏輯，是否存在可疑的資產(chǎn)轉(zhuǎn)移跡象。檢查關(guān)聯(lián)方交易的合同、發(fā)票、憑證等文件，核實(shí)交易的真實(shí)性和合法性。仔細(xì)審查合同條款，判斷交易是否符合市場慣例，發(fā)票和憑證是否真實(shí)有效，是否存在偽造或篡改的痕跡。審計人員還應(yīng)關(guān)注被審計單位的信息系統(tǒng)，檢查與關(guān)聯(lián)方交易相關(guān)的數(shù)據(jù)記錄和操作日志，是否存在異常的修改或刪除記錄。在識別關(guān)聯(lián)方交易舞弊風(fēng)險后，審計人員應(yīng)運(yùn)用風(fēng)險評估工具和技術(shù)，對風(fēng)險進(jìn)行量化和評估?？梢允褂蔑L(fēng)險矩陣，將舞弊風(fēng)險發(fā)生的可能性和影響程度劃分為不同的等級，通過對這兩個維度的評估，確定風(fēng)險的優(yōu)先級。對于可能性高且影響程度大的風(fēng)險，審計人員應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注，制定詳細(xì)的審計應(yīng)對措施。利用風(fēng)險評分模型，根據(jù)預(yù)設(shè)的風(fēng)險因素和權(quán)重，對關(guān)聯(lián)方交易舞弊風(fēng)險進(jìn)行評分，根據(jù)評分結(jié)果確定風(fēng)險的高低。通過這些風(fēng)險評估工具和技術(shù)，審計人員能夠更準(zhǔn)確地把握舞弊風(fēng)險的程度，合理分配審計資源，提高審計效率和效果。審計人員在識別和評估關(guān)聯(lián)方交易舞弊風(fēng)險時，應(yīng)保持職業(yè)懷疑態(tài)度，對獲取的信息進(jìn)行審慎分析。不輕易相信被審計單位提供的解釋和證據(jù)，對異常情況和可疑跡象進(jìn)行深入調(diào)查。當(dāng)發(fā)現(xiàn)關(guān)聯(lián)方交易存在異常時，審計人員應(yīng)進(jìn)一步核實(shí)交易的真實(shí)性、合理性和合法性，要求被審計單位提供充分的證據(jù)支持。應(yīng)關(guān)注被審計單位的內(nèi)部控制是否存在缺陷，是否為舞弊提供了機(jī)會。若內(nèi)部控制存在薄弱環(huán)節(jié)，審計人員應(yīng)相應(yīng)調(diào)整審計策略，增加審計程序的范圍和深度。4.2控制測試4.2.1對關(guān)聯(lián)方交易內(nèi)部控制的測試在關(guān)聯(lián)方交易舞弊導(dǎo)向?qū)徲嬛?，對?nèi)部控制設(shè)計有效性的測試是關(guān)鍵環(huán)節(jié)。審計人員首先應(yīng)查閱被審計單位的相關(guān)制度文件，這些文件詳細(xì)規(guī)定了關(guān)聯(lián)方交易的審批流程、授權(quán)權(quán)限、信息披露等方面的內(nèi)部控制要求。審計人員需仔細(xì)審查制度中關(guān)于關(guān)聯(lián)方交易審批的具體規(guī)定，包括審批的層級、各層級的職責(zé)和權(quán)限等。對授權(quán)權(quán)限的規(guī)定也需重點(diǎn)關(guān)注，明確不同金額、不同類型的關(guān)聯(lián)方交易分別由哪些人員或部門進(jìn)行授權(quán)，以確保交易的合法性和合規(guī)性。審計人員還應(yīng)觀察被審計單位的實(shí)際操作流程，將其與制度文件進(jìn)行對比，判斷內(nèi)部控制設(shè)計是否合理。在觀察采購環(huán)節(jié)的關(guān)聯(lián)方交易時，查看實(shí)際操作中是否按照制度規(guī)定的審批流程進(jìn)行，是否存在越級審批、違規(guī)授權(quán)等情況。關(guān)注信息披露的實(shí)際執(zhí)行情況，檢查是否及時、準(zhǔn)確地披露關(guān)聯(lián)方交易信息，披露內(nèi)容是否完整。若發(fā)現(xiàn)實(shí)際操作與制度文件存在差異，審計人員應(yīng)深入調(diào)查原因，判斷是制度執(zhí)行不到位還是內(nèi)部控制設(shè)計本身存在缺陷。對內(nèi)部控制運(yùn)行有效性的測試同樣重要。審計人員應(yīng)抽取一定數(shù)量的關(guān)聯(lián)方交易樣本，對其交易過程進(jìn)行詳細(xì)檢查。在檢查樣本時，重點(diǎn)查看交易是否經(jīng)過了規(guī)定的審批程序，審批文件是否齊全、合規(guī)。核對審批人員的簽名和日期，確保審批的真實(shí)性和及時性；檢查授權(quán)是否符合規(guī)定的權(quán)限，防止越權(quán)審批的情況發(fā)生。審查交易的記錄是否完整、準(zhǔn)確，包括會計憑證、賬簿記錄等，確保交易信息在財務(wù)報表中得到正確反映。審計人員還應(yīng)詢問相關(guān)人員，了解他們對內(nèi)部控制的理解和執(zhí)行情況。向參與關(guān)聯(lián)方交易的業(yè)務(wù)人員詢問審批流程的具體操作，了解他們在實(shí)際工作中是否遇到過內(nèi)部控制執(zhí)行的困難或問題。與財務(wù)人員溝通，詢問他們對關(guān)聯(lián)方交易信息披露的掌握情況，以及在處理關(guān)聯(lián)方交易賬務(wù)時是否遵循了相關(guān)的內(nèi)部控制要求。通過詢問，審計人員可以獲取更多關(guān)于內(nèi)部控制運(yùn)行的實(shí)際情況，發(fā)現(xiàn)潛在的問題和風(fēng)險。重新執(zhí)行部分內(nèi)部控制程序也是有效的測試方法。審計人員可以選擇一些關(guān)鍵的內(nèi)部控制程序，如關(guān)聯(lián)方交易的審批程序、價格核定程序等，按照被審計單位的內(nèi)部控制要求重新執(zhí)行一遍，驗證內(nèi)部控制是否能夠有效運(yùn)行。在重新執(zhí)行審批程序時，模擬實(shí)際交易情況，提交審批申請，觀察審批過程是否符合規(guī)定，審批結(jié)果是否合理。通過重新執(zhí)行，審計人員可以直接發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制運(yùn)行中的缺陷和問題。4.2.2評價內(nèi)部控制有效性對審計的影響如果被審計單位的關(guān)聯(lián)方交易內(nèi)部控制被評價為有效，審計人員可以適當(dāng)信賴內(nèi)部控制，相應(yīng)地減少實(shí)質(zhì)性程序的范圍和深度。在實(shí)質(zhì)性程序中，函證程序是獲取審計證據(jù)的重要手段之一。當(dāng)內(nèi)部控制有效時，審計人員可以適當(dāng)減少函證的樣本量，因為內(nèi)部控制的有效性在一定程度上保證了關(guān)聯(lián)方交易的真實(shí)性和合法性。在對關(guān)聯(lián)方應(yīng)收賬款進(jìn)行審計時，若內(nèi)部控制有效，審計人員可以根據(jù)以往經(jīng)驗和風(fēng)險評估結(jié)果，選擇較少的樣本進(jìn)行函證，而將更多的審計資源投入到其他高風(fēng)險領(lǐng)域。在細(xì)節(jié)測試方面，審計人員也可以適當(dāng)簡化測試程序。由于內(nèi)部控制能夠?qū)﹃P(guān)聯(lián)方交易進(jìn)行有效的監(jiān)督和制衡，減少了舞弊的可能性，審計人員在檢查交易憑證、核對交易數(shù)據(jù)等細(xì)節(jié)測試時，可以適當(dāng)降低測試的頻率和詳細(xì)程度。但審計人員不能完全依賴內(nèi)部控制，仍需保持一定的職業(yè)懷疑態(tài)度，對重要的交易和賬戶余額進(jìn)行必要的實(shí)質(zhì)性程序，以確保審計質(zhì)量。若內(nèi)部控制被評價為無效，審計人員應(yīng)大幅增加實(shí)質(zhì)性程序的范圍和深度。在函證程序中，審計人員應(yīng)擴(kuò)大函證的范圍，增加函證的樣本量，確保能夠獲取充分、可靠的審計證據(jù)。對于關(guān)聯(lián)方應(yīng)收賬款，審計人員可能需要對所有重要的關(guān)聯(lián)方進(jìn)行函證，以驗證交易的真實(shí)性和準(zhǔn)確性。在細(xì)節(jié)測試方面，審計人員應(yīng)詳細(xì)檢查每一筆關(guān)聯(lián)方交易的相關(guān)憑證和文件，核對交易的各個環(huán)節(jié)，包括交易的發(fā)起、審批、執(zhí)行和記錄等。審計人員還應(yīng)增加分析性程序的運(yùn)用，通過對財務(wù)數(shù)據(jù)的深入分析，尋找異常波動和趨勢，以發(fā)現(xiàn)潛在的舞弊風(fēng)險。計算關(guān)聯(lián)方交易金額占總交易金額的比例，并與以往年度進(jìn)行對比，若發(fā)現(xiàn)比例異常增加，應(yīng)進(jìn)一步調(diào)查原因，判斷是否存在舞弊行為。審計人員還應(yīng)考慮實(shí)施其他特殊的審計程序，如利用專家工作、進(jìn)行實(shí)地調(diào)查等，以獲取更全面、準(zhǔn)確的審計證據(jù)。內(nèi)部控制有效性還會影響審計時間的安排。若內(nèi)部控制有效，審計人員可以在期中實(shí)施部分審計程序，因為內(nèi)部控制能夠在一定程度上保證財務(wù)信息的可靠性，減少期末審計的工作量。在期中對關(guān)聯(lián)方交易進(jìn)行控制測試和部分實(shí)質(zhì)性程序，如檢查交易憑證、進(jìn)行簡單的分析性程序等，期末只需對剩余期間的交易進(jìn)行適當(dāng)?shù)膶徲嫵绦?，即可完成對關(guān)聯(lián)方交易的審計。若內(nèi)部控制無效，審計人員應(yīng)將更多的審計時間安排在期末，以確保能夠?qū)﹃P(guān)聯(lián)方交易進(jìn)行全面、深入的審計。在期末，審計人員需要對所有關(guān)聯(lián)方交易進(jìn)行詳細(xì)的實(shí)質(zhì)性程序，包括全面的函證、詳細(xì)的細(xì)節(jié)測試和深入的分析性程序等，以降低審計風(fēng)險。內(nèi)部控制有效性對審計資源的分配也有重要影響。當(dāng)內(nèi)部控制有效時，審計人員可以將更多的審計資源分配到其他高風(fēng)險領(lǐng)域，提高審計效率。若內(nèi)部控制無效，審計人員需要將大量的審計資源投入到關(guān)聯(lián)方交易審計中，以確保審計質(zhì)量。4.3實(shí)質(zhì)性程序4.3.1針對關(guān)聯(lián)方交易的實(shí)質(zhì)性程序設(shè)計在關(guān)聯(lián)方交易舞弊導(dǎo)向?qū)徲嬛?，函證程序是獲取外部證據(jù)的重要手段。審計人員應(yīng)針對重大關(guān)聯(lián)方交易實(shí)施函證，向關(guān)聯(lián)方直接發(fā)函，以驗證交易的真實(shí)性、準(zhǔn)確性和完整性。在確定函證對象時，審計人員應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注交易金額較大、賬齡較長、交易頻繁但期末余額較小、重大或異常的關(guān)聯(lián)方交易。對于與控股股東的大額關(guān)聯(lián)銷售交易，審計人員應(yīng)將其列為重點(diǎn)函證對象。在函證過程中，審計人員需對函證的全過程進(jìn)行嚴(yán)格控制。確保詢證函的設(shè)計合理，包含準(zhǔn)確、完整的交易信息；核實(shí)被詢證者的地址、聯(lián)系方式等信息，確保詢證函能夠準(zhǔn)確送達(dá)；選擇恰當(dāng)?shù)暮C方式，如郵寄、跟函或電子函證，根據(jù)不同方式采取相應(yīng)的控制措施，以保證函證的可靠性。在郵寄詢證函時，審計人員應(yīng)獨(dú)立寄發(fā)，避免詢證函被攔截或篡改；在跟函時，審計人員應(yīng)全程保持對詢證函的控制，防止被審計單位與被詢證者串通舞弊。檢查關(guān)聯(lián)方交易的合同、發(fā)票、憑證等文件是實(shí)質(zhì)性程序的重要環(huán)節(jié)。審計人員應(yīng)仔細(xì)審查合同條款，判斷交易是否符合市場慣例，合同的簽訂和執(zhí)行是否合規(guī)。在審查銷售合同時，關(guān)注合同中的價格條款、交貨條款、付款條款等，判斷價格是否公允，交貨和付款時間是否合理。核對發(fā)票和憑證的真實(shí)性、完整性和準(zhǔn)確性，檢查發(fā)票的開具是否符合規(guī)定，憑證的內(nèi)容是否與合同和發(fā)票一致，是否存在偽造或篡改的痕跡。對于大額的關(guān)聯(lián)方采購交易，審計人員應(yīng)檢查采購合同、供應(yīng)商發(fā)票、入庫單等憑證，核實(shí)采購交易的真實(shí)性和合法性。分析程序也是識別關(guān)聯(lián)方交易舞弊的有效方法。審計人員應(yīng)通過對財務(wù)數(shù)據(jù)的深入分析，尋找異常波動和趨勢，以發(fā)現(xiàn)潛在的舞弊風(fēng)險。計算關(guān)聯(lián)方交易金額占總交易金額的比例，并與以往年度進(jìn)行對比，若發(fā)現(xiàn)比例異常增加，應(yīng)進(jìn)一步調(diào)查原因，判斷是否存在舞弊行為。分析關(guān)聯(lián)方交易的毛利率與非關(guān)聯(lián)方交易毛利率的差異，若差異過大，可能存在價格操縱的情況。對財務(wù)指標(biāo)進(jìn)行趨勢分析，觀察關(guān)聯(lián)方交易相關(guān)指標(biāo)在不同期間的變化情況，如發(fā)現(xiàn)某一期間關(guān)聯(lián)方交易收入或利潤突然大幅增加，且無合理的業(yè)務(wù)解釋，可能存在舞弊行為。對于復(fù)雜的關(guān)聯(lián)方交易，審計人員應(yīng)考慮利用專家工作，如聘請律師、評估師等專業(yè)人士，對交易的合法性、合規(guī)性和價值進(jìn)行評估。在涉及重大資產(chǎn)重組的關(guān)聯(lián)方交易中，審計人員可聘請評估師對資產(chǎn)的價值進(jìn)行評估，以判斷交易價格是否公允；聘請律師對交易的法律合規(guī)性進(jìn)行審查，確保交易符合相關(guān)法律法規(guī)的要求。通過利用專家工作，審計人員能夠獲取更專業(yè)、更準(zhǔn)確的審計證據(jù)，提高審計質(zhì)量，降低審計風(fēng)險。4.3.2審計證據(jù)的獲取與分析審計人員應(yīng)從多個來源獲取審計證據(jù)，以確保證據(jù)的充分性和適當(dāng)性。除了對被審計單位內(nèi)部的財務(wù)資料、合同、憑證等進(jìn)行審查外，還應(yīng)積極獲取外部證據(jù)。向銀行函證關(guān)聯(lián)方交易的資金往來情況，獲取銀行對賬單、資金流水等證據(jù)，以驗證交易的真實(shí)性和資金流向。向供應(yīng)商和客戶函證關(guān)聯(lián)方交易的業(yè)務(wù)情況，了解交易的背景、條款和實(shí)際執(zhí)行情況。從工商登記、稅務(wù)記錄等渠道獲取關(guān)聯(lián)方的基本信息和交易記錄，核實(shí)關(guān)聯(lián)方關(guān)系和交易的合法性。審計人員應(yīng)運(yùn)用數(shù)據(jù)分析技術(shù)對獲取的審計證據(jù)進(jìn)行深入分析。利用大數(shù)據(jù)分析工具，對大量的關(guān)聯(lián)方交易數(shù)據(jù)進(jìn)行挖掘和分析，尋找異常交易模式和潛在的舞弊線索。通過建立數(shù)據(jù)分析模型，對關(guān)聯(lián)方交易的金額、頻率、價格等數(shù)據(jù)進(jìn)行分析，識別出與正常交易模式不符的異常交易。運(yùn)用數(shù)據(jù)可視化技術(shù)，將關(guān)聯(lián)方交易數(shù)據(jù)以圖表的形式展示出來，直觀地呈現(xiàn)數(shù)據(jù)的變化趨勢和異常情況，便于審計人員發(fā)現(xiàn)問題。通過數(shù)據(jù)分析技術(shù)的應(yīng)用，審計人員能夠更高效地處理和分析大量數(shù)據(jù)，提高審計效率和效果。在分析審計證據(jù)時，審計人員應(yīng)保持職業(yè)懷疑態(tài)度，對證據(jù)的真實(shí)性、可靠性和相關(guān)性進(jìn)行審慎判斷。對于被審計單位提供的證據(jù)，審計人員不能盲目相信，應(yīng)進(jìn)行多方核實(shí)和驗證。當(dāng)發(fā)現(xiàn)證據(jù)之間存在矛盾或不一致時，審計人員應(yīng)深入調(diào)查原因，獲取更多的證據(jù)來支持或反駁相關(guān)結(jié)論。在分析關(guān)聯(lián)方交易的價格是否公允時，審計人員不能僅依賴被審計單位提供的定價依據(jù)，還應(yīng)參考市場價格、同行業(yè)類似交易的價格等信息，進(jìn)行綜合判斷。審計人員還應(yīng)關(guān)注審計證據(jù)之間的相互印證關(guān)系，確保證據(jù)形成完整的證據(jù)鏈條。將不同來源的審計證據(jù)進(jìn)行對比和分析，檢查它們是否相互支持，是否能夠共同證明關(guān)聯(lián)方交易的真實(shí)性、合法性和準(zhǔn)確性。將財務(wù)資料與合同、憑證、函證回函等證據(jù)進(jìn)行對比，核實(shí)交易的記錄是否一致；將內(nèi)部證據(jù)與外部證據(jù)進(jìn)行對比，驗證證據(jù)的可靠性。只有當(dāng)審計證據(jù)之間形成完整的證據(jù)鏈條，相互印證，審計人員才能得出可靠的審計結(jié)論。五、關(guān)聯(lián)方交易舞弊導(dǎo)向?qū)徲嫷碾y點(diǎn)與應(yīng)對策略5.1審計難點(diǎn)分析5.1.1關(guān)聯(lián)方關(guān)系的識別難度在關(guān)聯(lián)方交易舞弊導(dǎo)向?qū)徲嬛?，隱性關(guān)聯(lián)方關(guān)系的識別是一大難點(diǎn)。一些企業(yè)為了規(guī)避監(jiān)管和審計，會采用復(fù)雜的手段來隱匿關(guān)聯(lián)方關(guān)系。通過多層嵌套的股權(quán)結(jié)構(gòu)，設(shè)立多個中間控股公司，使股權(quán)關(guān)系變得錯綜復(fù)雜。在這種情況下，審計人員需要追溯多個層級的股權(quán)關(guān)系，才能確定最終的控制方和關(guān)聯(lián)方，這大大增加了識別的難度。部分企業(yè)還會利用代持股份的方式，委托他人代為持有股份，從而隱藏真實(shí)的股權(quán)關(guān)系。審計人員難以從表面的股權(quán)登記信息中發(fā)現(xiàn)代持行為，需要通過深入調(diào)查和獲取更多的證據(jù)，才能識別出潛在的關(guān)聯(lián)方。利用協(xié)議控制也是常見的隱匿關(guān)聯(lián)方關(guān)系的手段，企業(yè)通過簽訂一系列協(xié)議，實(shí)現(xiàn)對其他企業(yè)的控制，但這種控制關(guān)系在股權(quán)結(jié)構(gòu)上并不明顯，審計人員僅從財務(wù)報表和公開信息中難以察覺。從審計實(shí)踐來看，許多舞弊案例都涉及隱性關(guān)聯(lián)方關(guān)系未被及時識別的問題。在某上市公司舞弊案中，該公司通過在海外設(shè)立空殼公司，利用空殼公司與國內(nèi)企業(yè)進(jìn)行關(guān)聯(lián)方交易，以達(dá)到轉(zhuǎn)移資產(chǎn)和虛增利潤的目的。由于空殼公司的設(shè)立較為隱蔽，股權(quán)結(jié)構(gòu)復(fù)雜，審計人員在常規(guī)審計中未能發(fā)現(xiàn)其與上市公司之間的關(guān)聯(lián)方關(guān)系，導(dǎo)致舞弊行為長期未被揭露。在識別隱性關(guān)聯(lián)方關(guān)系時，審計人員面臨著諸多困難。信息獲取渠道有限，審計人員主要依賴被審計單位提供的資料和公開信息，難以獲取全面、準(zhǔn)確的關(guān)聯(lián)方信息。一些企業(yè)會故意隱瞞或提供虛假的關(guān)聯(lián)方信息，誤導(dǎo)審計人員。對復(fù)雜股權(quán)結(jié)構(gòu)和交易安排的分析能力不足，也是審計人員面臨的挑戰(zhàn)之一。審計人員需要具備豐富的專業(yè)知識和經(jīng)驗，才能準(zhǔn)確分析和判斷復(fù)雜的股權(quán)結(jié)構(gòu)和交易安排背后的關(guān)聯(lián)方關(guān)系。法律法規(guī)和監(jiān)管政策對隱性關(guān)聯(lián)方關(guān)系的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)不夠明確，也給審計人員的識別工作帶來了一定的困擾。5.1.2交易實(shí)質(zhì)判斷的復(fù)雜性判斷關(guān)聯(lián)方交易的商業(yè)實(shí)質(zhì)是關(guān)聯(lián)方交易舞弊導(dǎo)向?qū)徲嬛械牧硪浑y點(diǎn)。關(guān)聯(lián)方交易的商業(yè)實(shí)質(zhì)判斷涉及多方面因素，交易目的是關(guān)鍵因素之一。企業(yè)進(jìn)行關(guān)聯(lián)方交易可能出于多種目的，有些是為了實(shí)現(xiàn)正常的商業(yè)協(xié)同，如共享資源、降低成本等；而有些則是為了進(jìn)行舞弊，如轉(zhuǎn)移利潤、隱瞞債務(wù)等。審計人員需要深入了解交易的背景和動機(jī)，才能準(zhǔn)確判斷交易的目的是否正當(dāng)。交易價格的合理性也是判斷商業(yè)實(shí)質(zhì)的重要依據(jù)。正常的關(guān)聯(lián)方交易價格應(yīng)接近市場公允價值，若交易價格明顯偏離市場價格，可能存在利益輸送或價格操縱的情況。某企業(yè)以遠(yuǎn)高于市場價格的水平向關(guān)聯(lián)方銷售產(chǎn)品，這種異常的價格可能是企業(yè)為了向關(guān)聯(lián)方轉(zhuǎn)移利潤而故意設(shè)置的。交易條款和條件也能反映交易的商業(yè)實(shí)質(zhì)。一些企業(yè)可能會在交易條款中設(shè)置特殊的條件，如不合理的付款期限、退貨條款等，以達(dá)到特定的財務(wù)目的。在實(shí)際審計中，判斷關(guān)聯(lián)方交易的商業(yè)實(shí)質(zhì)面臨諸多挑戰(zhàn)。企業(yè)可能會通過復(fù)雜的交易結(jié)構(gòu)和安排來掩蓋交易的真實(shí)目的和實(shí)質(zhì)。一些企業(yè)會進(jìn)行多輪關(guān)聯(lián)方交易，將一筆交易拆分成多個環(huán)節(jié)，使審計人員難以追蹤和判斷交易的最終目的。交易價格的確定受到多種因素影響，如市場供求關(guān)系、產(chǎn)品質(zhì)量、交易時間等，審計人員難以準(zhǔn)確判斷價格是否公允。企業(yè)可能會提供虛假的交易背景和資料，誤導(dǎo)審計人員對交易實(shí)質(zhì)的判斷。5.1.3審計證據(jù)獲取的局限性在關(guān)聯(lián)方交易舞弊導(dǎo)向?qū)徲嬛校瑢徲嬜C據(jù)獲取面臨諸多限制和困難。被審計單位可能會故意隱瞞或提供虛假的關(guān)聯(lián)方交易信息，導(dǎo)致審計人員難以獲取真實(shí)、準(zhǔn)確的證據(jù)。一些企業(yè)會篡改交易合同、偽造發(fā)票和憑證，或者故意不披露某些關(guān)聯(lián)方交易，使審計人員在審計過程中獲取的信息存在偏差。被審計單位可能會拖延提供審計所需的資料，或者以各種理由拒絕提供某些關(guān)鍵信息，影響審計工作的進(jìn)度和質(zhì)量。審計人員在獲取外部證據(jù)時也面臨困難。向關(guān)聯(lián)方函證時，可能會受到關(guān)聯(lián)方的配合程度影響。如果關(guān)聯(lián)方與被審計單位串通一氣，提供虛假的回函，審計人員就難以獲取真實(shí)的交易信息。在某些情況下，審計人員可能無法直接向關(guān)聯(lián)方函證，如關(guān)聯(lián)方位于境外，且存在法律、文化等方面的障礙，導(dǎo)致函證程序難以實(shí)施。獲取第三方證據(jù)也存在一定難度，如獲取供應(yīng)商、客戶等第三方對關(guān)聯(lián)方交易的確認(rèn)函，可能會受到第三方的態(tài)度和配合程度影響。審計證據(jù)的獲取還受到時間和成本的限制。在有限的審計時間內(nèi)，審計人員需要對大量的關(guān)聯(lián)方交易進(jìn)行審查，難以全面、深入地獲取證據(jù)。獲取某些證據(jù)可能需要耗費(fèi)大量的成本，如聘請專家進(jìn)行鑒定、進(jìn)行實(shí)地調(diào)查等，這可能會超出審計預(yù)算，限制審計人員獲取證據(jù)的能力。在對某企業(yè)進(jìn)行關(guān)聯(lián)方交易審計時，審計人員需要對其與關(guān)聯(lián)方的大量資金往來進(jìn)行核實(shí)，但由于涉及多個銀行賬戶和復(fù)雜的資金流向，獲取相關(guān)銀行對賬單和資金流水的過程非常繁瑣，耗費(fèi)了大量的時間和精力，且部分銀行對賬單存在缺失或不完整的情況，影響了審計證據(jù)的獲取和審計工作的開展。5.2應(yīng)對策略探討5.2.1提升審計人員專業(yè)能力與職業(yè)懷疑態(tài)度審計人員專業(yè)能力的高低直接影響關(guān)聯(lián)方交易舞弊導(dǎo)向?qū)徲嫷馁|(zhì)量。當(dāng)前，關(guān)聯(lián)方交易形式日益復(fù)雜，涉及的領(lǐng)域不斷拓展，對審計人員的專業(yè)知識和技能提出了更高要求。審計人員不僅需要精通財務(wù)會計、審計等專業(yè)知識，還需熟悉相關(guān)法律法規(guī)、行業(yè)政策以及企業(yè)的經(jīng)營管理等方面的知識。加強(qiáng)審計人員培訓(xùn)至關(guān)重要。定期組織專業(yè)培訓(xùn)，邀請行業(yè)專家、學(xué)者進(jìn)行授課，內(nèi)容涵蓋最新的審計準(zhǔn)則、法律法規(guī)、關(guān)聯(lián)方交易舞弊手段及案例分析等。培訓(xùn)應(yīng)注重理論與實(shí)踐相結(jié)合，通過實(shí)際案例演練，讓審計人員在模擬的審計環(huán)境中應(yīng)用所學(xué)知識，提高解決實(shí)際問題的能力。針對關(guān)聯(lián)方交易舞弊的新手段和新特點(diǎn)，開展專項培訓(xùn)，使審計人員能夠及時了解并掌握應(yīng)對方法。培養(yǎng)審計人員的職業(yè)懷疑態(tài)度是識別關(guān)聯(lián)方交易舞弊的關(guān)鍵。職業(yè)懷疑態(tài)度要求審計人員在審計過程中保持警覺，對被審計單位提供的信息和解釋保持審慎態(tài)度，不輕易相信表面現(xiàn)象，深入探究交易的實(shí)質(zhì)。審計人員應(yīng)摒棄以往對被審計單位的固有信任，對所有關(guān)聯(lián)方交易都進(jìn)行嚴(yán)格審查，不放過任何一個可疑跡象。當(dāng)發(fā)現(xiàn)關(guān)聯(lián)方交易價格明顯偏離市場價格時，審計人員不能僅僅接受被審計單位給出的簡單解釋，而應(yīng)深入調(diào)查價格差異的原因，核實(shí)是否存在利益輸送或價格操縱的情況。在審計過程中，審計人員應(yīng)敢于質(zhì)疑被審計單位的管理層和相關(guān)人員，對他們提供的信息進(jìn)行多方核實(shí)。對于重大的關(guān)聯(lián)方交易，審計人員應(yīng)要求被審計單位提供充分的證據(jù)支持，如交易合同、發(fā)票、物流單據(jù)等，并對這些證據(jù)的真實(shí)性、完整性和合法性進(jìn)行嚴(yán)格審查。審計人員還應(yīng)關(guān)注被審計單位內(nèi)部控制的有效性，若發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制存在缺陷，應(yīng)相應(yīng)增加審計程序的范圍和深度，以降低審計風(fēng)險。審計人員還應(yīng)不斷提高自身的職業(yè)道德水平，遵守審計準(zhǔn)則和職業(yè)操守，保持獨(dú)立性和客觀性。在審計過程中，不受被審計單位的利益誘惑和干擾，堅持以事實(shí)為依據(jù)，以法律法規(guī)為準(zhǔn)繩，確保審計結(jié)果的真實(shí)性和可靠性。5.2.2完善審計技術(shù)與方法在大數(shù)據(jù)時代，傳統(tǒng)審計技術(shù)在應(yīng)對關(guān)聯(lián)方交易舞弊時存在一定的局限性。傳統(tǒng)審計主要依賴抽樣審計，難以全面、深入地審查大量的關(guān)聯(lián)方交易數(shù)據(jù)，容易遺漏重要的舞弊線索。因此，引入數(shù)據(jù)分析技術(shù)和大數(shù)據(jù)審計成為必然趨勢。數(shù)據(jù)分析技術(shù)能夠?qū)Ａ康年P(guān)聯(lián)方交易數(shù)據(jù)進(jìn)行快速處理和分析，幫助審計人員發(fā)現(xiàn)潛在的舞弊風(fēng)險。利用數(shù)據(jù)挖掘算法，對關(guān)聯(lián)方交易數(shù)據(jù)進(jìn)行挖掘，尋找異常的交易模式和行為。通過聚類分析，將關(guān)聯(lián)方交易數(shù)據(jù)按照不同的特征進(jìn)行分類，找出與正常交易模式不符的異常數(shù)據(jù)點(diǎn)，進(jìn)而深入調(diào)查這些異常數(shù)據(jù)背后是否存在舞弊行為。運(yùn)用關(guān)聯(lián)規(guī)則分析，發(fā)現(xiàn)關(guān)聯(lián)方交易數(shù)據(jù)之間的潛在關(guān)聯(lián)關(guān)系，識別出可能存在的舞弊線索。當(dāng)發(fā)現(xiàn)某幾個關(guān)聯(lián)方之間頻繁發(fā)生交易，且交易金額和頻率呈現(xiàn)出異常的規(guī)律性時，審計人員應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注這些關(guān)聯(lián)方之間的交易，判斷是否存在舞弊嫌疑。大數(shù)據(jù)審計通過收集和分析大量的內(nèi)外部數(shù)據(jù)，拓寬了審計證據(jù)的來源和范圍。審計人員可以獲取被審計單位的財務(wù)數(shù)據(jù)、業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)、行業(yè)數(shù)據(jù)以及市場數(shù)據(jù)等多源數(shù)據(jù)，進(jìn)行綜合分析。通過對行業(yè)數(shù)據(jù)的分析，了解同行業(yè)企業(yè)的關(guān)聯(lián)方交易情況和市場平均水平，與被審計單位的關(guān)聯(lián)方交易數(shù)據(jù)進(jìn)行對比，判斷其交易的合理性和合規(guī)性。利用市場數(shù)據(jù)，如商品價格指數(shù)、匯率等，對關(guān)聯(lián)方交易的價格進(jìn)行驗證，判斷交易價格是否公允。大數(shù)據(jù)審計還可以實(shí)現(xiàn)對關(guān)聯(lián)方交易的實(shí)時監(jiān)控。通過建立實(shí)時審計監(jiān)控系統(tǒng)，對被審計單位的關(guān)聯(lián)方交易數(shù)據(jù)進(jìn)行實(shí)時采集和分析，及時發(fā)現(xiàn)異常交易和潛在的舞弊風(fēng)險。當(dāng)系統(tǒng)監(jiān)測到關(guān)聯(lián)方交易金額突然大幅增加、交易頻率異常頻繁等情況時，立即發(fā)出預(yù)警信號，提醒審計人員進(jìn)行進(jìn)一步調(diào)查。通過實(shí)時監(jiān)控，能夠及時發(fā)現(xiàn)和制止關(guān)聯(lián)方交易舞弊行為，降低審計風(fēng)險。人工智能技術(shù)在關(guān)聯(lián)方交易舞弊審計中也具有廣闊的應(yīng)用前景。利用機(jī)器學(xué)習(xí)算法，對大量的關(guān)聯(lián)方交易舞弊案例進(jìn)行學(xué)習(xí)和訓(xùn)練，建立舞弊風(fēng)險預(yù)測模型。該模型可以根據(jù)被審計單位的關(guān)聯(lián)方交易數(shù)據(jù)和相關(guān)特征，預(yù)測其發(fā)生舞弊的可能性，并給出相應(yīng)的風(fēng)險評分。審計人員可以根據(jù)風(fēng)險評分，對被審計單位進(jìn)行分類管理，對高風(fēng)險的企業(yè)加大審計力度和頻率，提高審計效率和效果。自然語言處理技術(shù)可以幫助審計人員快速處理和分析大量的非結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)，如合同文本、會議紀(jì)要、電子郵件等。通過對這些非結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)的分析，審計人員可以獲取更多關(guān)于關(guān)聯(lián)方交易的信息，發(fā)現(xiàn)潛在的舞弊線索。對關(guān)聯(lián)方交易合同文本進(jìn)行分析，提取合同中的關(guān)鍵條款和信息，如交易價格、交易時間、付款方式等，與財務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行對比，核實(shí)交易的真實(shí)性和合規(guī)性。利用自然語言處理技術(shù)對會議紀(jì)要進(jìn)行分析，了解企業(yè)管理層對關(guān)聯(lián)方交易的討論和決策情況，判斷是否存在異常行為。5.2.3加強(qiáng)與其他部門的協(xié)作與信息共享在關(guān)聯(lián)方交易舞弊導(dǎo)向?qū)徲嬛?，加?qiáng)與監(jiān)管部門的協(xié)作至關(guān)重要。監(jiān)管部門擁有廣泛的監(jiān)管權(quán)力和豐富的監(jiān)管資源，能夠為審計人員提供重要的信息和支持。審計人員應(yīng)與證券監(jiān)管部門建立密切的合作關(guān)系，及時獲取上市公司的監(jiān)管信息，包括違規(guī)處罰記錄、監(jiān)管關(guān)注函等，這些信息有助于審計人員識別關(guān)聯(lián)方交易舞弊風(fēng)險。當(dāng)審計人員在對某上市公司進(jìn)行審計時，通過與證券監(jiān)管部門的溝通，了解到該公司曾因關(guān)聯(lián)方交易違規(guī)被監(jiān)管部門處罰，這就提示審計人員在審計過程中要重點(diǎn)關(guān)注該公司的關(guān)聯(lián)方交易情況，加大審計力度。與稅務(wù)部門的協(xié)作也能為審計工作提供有力支持。稅務(wù)部門掌握著企業(yè)的納稅申報信息、發(fā)票開具信息等，這些信息對于審計人員核實(shí)關(guān)聯(lián)方交易的真實(shí)性和合法性具有重要價值。審計人員可以與稅務(wù)部門共享信息，對比企業(yè)的財務(wù)報表數(shù)據(jù)和稅務(wù)申報數(shù)據(jù)，檢查是否存在差異。如