股權(quán)轉(zhuǎn)讓及損失確認(rèn)的風(fēng)險分析計算股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入時的風(fēng)險

1．注意轉(zhuǎn)讓全資子公司以及持股95%以上的企業(yè)時轉(zhuǎn)讓收入的確認(rèn)

按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)所得稅問題的補(bǔ)充通知》（國稅函[2004]390號，以下簡稱國稅函[2004]390號）第二條的規(guī)定，企業(yè)轉(zhuǎn)讓全資子公司以及持股95%以上的企業(yè)時，應(yīng)按《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈企業(yè)改組改制中若干所得稅業(yè)務(wù)問題的暫行規(guī)定〉的通知》（國稅發(fā)[1998]97號）的有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。投資方應(yīng)分享的被投資方累計未分配利潤和累計盈余公積應(yīng)確認(rèn)為投資方股息性質(zhì)的所得。為避免對稅后利潤重復(fù)征稅，影響企業(yè)改組活動，在計算投資方的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得時，允許從轉(zhuǎn)讓收入中減除上述股息性質(zhì)的所得。國稅函[2004]390號明確了企業(yè)轉(zhuǎn)讓全資子公司以及持股95%以上的企業(yè)時，其在被投資企業(yè)中的累計未分配利潤和累計盈余公積是不作為轉(zhuǎn)讓收入的，而轉(zhuǎn)讓持股95%以下的企業(yè)時，其在被投資企業(yè)中的累計未分配利潤和累計盈余公積，則不允許從轉(zhuǎn)讓收入中減除。

2．注意清算處置股權(quán)投資時轉(zhuǎn)讓收入的確認(rèn)

按照國稅發(fā)[2000]118號和國稅函[2004]390號的規(guī)定，投資企業(yè)在對被投資企業(yè)進(jìn)行清算時，從被投資企業(yè)取得的分配支付額中，投資方應(yīng)分享的被投資方累計未分配利潤和累計盈余公積應(yīng)確認(rèn)為投資方股息性質(zhì)的所得，在計算投資方的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得時，允許從轉(zhuǎn)讓收入中減除。按照這一規(guī)定，被投資企業(yè)進(jìn)行清算后，分配給投資企業(yè)的分配支付額不都視為股權(quán)的轉(zhuǎn)讓收入，只對超過被投資企業(yè)累計未分配利潤和累計盈余公積金的部分確認(rèn)為轉(zhuǎn)讓收入。

例如：A公司1992年投資50萬元，持有被投資企業(yè)B公司20%的股權(quán)，按照公司章程規(guī)定，2007年經(jīng)營期滿后B公司解散，B公司解散清算后分配給A公司100萬元，B公司解散時其累計未分配利潤和累計盈余公積金為40萬元。假設(shè)初始50萬元投資為稅收上的投資成本，A公司與B公司均適用33%的稅率。A公司轉(zhuǎn)讓所得計算過程如下：

（1）A公司在B公司累計未分配利潤和累計盈余公積金中的數(shù)額：40×20%=8萬元。

A公司從B公司取得的100萬元分配支付額中的8萬元確認(rèn)為股息性所得，由于A公司與B公司適用相同的稅率，因此對于8萬元股息性所得A公司不需納稅。

（2）A公司轉(zhuǎn)讓B公司股權(quán)的收入：100－8=92萬元。

（3）A公司轉(zhuǎn)讓B公司股權(quán)所得：92－50=42萬元。

A公司轉(zhuǎn)讓B公司的42萬元股權(quán)所得應(yīng)并入當(dāng)期納稅所得，按33%的稅率計征企業(yè)所得稅。

確認(rèn)股權(quán)轉(zhuǎn)讓成本時的風(fēng)險

1．區(qū)分稅收規(guī)定的股權(quán)轉(zhuǎn)讓成本與權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資成本的差異

稅收規(guī)定的股權(quán)轉(zhuǎn)讓成本不是權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資成本，而是以歷史成本計價的投資成本（不考慮以累計未分配利潤和盈余公積金或資本公積轉(zhuǎn)增資本對投資成本的影響，下同）。在權(quán)益法下（不考慮現(xiàn)金股利和利潤的分配），投資企業(yè)在一個會計期間要按照在被投資企業(yè)凈利潤增減額中權(quán)屬于投資企業(yè)的部分調(diào)整長期股權(quán)投資的投資成本，投資企業(yè)的投資成本隨著被投資企業(yè)凈利潤的變化而變化。而稅收規(guī)定的股權(quán)轉(zhuǎn)讓成本是按照歷史成本的原則，以取得股權(quán)時的實際支出額作為轉(zhuǎn)讓成本，通常情況下不會在以后發(fā)生變化。

2．注意將收回轉(zhuǎn)讓或清算處置股權(quán)投資前被投資企業(yè)以盈余公積和未分配利潤轉(zhuǎn)增的資本確認(rèn)為投資成本

通常情況下，企業(yè)以取得股權(quán)時的實際支出額作為稅收上的投資成本，但是當(dāng)被投資企業(yè)以盈余公積和未分配利潤轉(zhuǎn)增資本時，投資企業(yè)要注意將收回、轉(zhuǎn)讓或清算處置股權(quán)投資（以下簡稱處置股權(quán)投資）前被投資企業(yè)以盈余公積和未分配利潤轉(zhuǎn)增的資本確認(rèn)為投資成本，從轉(zhuǎn)讓收入中扣除。對于被投資企業(yè)通過盈余公積和未分配利潤轉(zhuǎn)增資本的行為，前面已經(jīng)闡述過，在稅收上將其分解為向投資企業(yè)分配利潤和投資企業(yè)再投資兩項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理。作為投資企業(yè)在被投資企業(yè)轉(zhuǎn)增資本時，一是視同取得投資所得按照有關(guān)規(guī)定計征企業(yè)所得稅；二是在稅收上應(yīng)將轉(zhuǎn)增的資本增加投資成本，在處置股權(quán)時要將轉(zhuǎn)增的資本進(jìn)行扣除。

注意股權(quán)投資損失的稅前扣除

按照國稅發(fā)[2000]118號的規(guī)定，企業(yè)因處置股權(quán)投資而發(fā)生的股權(quán)投資損失，可以在稅前扣除，但每一納稅年度扣除的股權(quán)投資損失，不得超過當(dāng)年實現(xiàn)的股權(quán)投資收益和投資轉(zhuǎn)讓所得，超過部分可無限期向以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。企業(yè)在稅前扣除投資損失時應(yīng)注意此限制性規(guī)定，不要直接將投資損失在稅前扣除。當(dāng)企業(yè)當(dāng)年實現(xiàn)的股權(quán)投資收益和投資轉(zhuǎn)讓所得大于投資損失時，在抵減投資損失的順序上，可以先抵減需全額計征企業(yè)所得稅的轉(zhuǎn)讓收益，再抵減需補(bǔ)稅率差的投資所得，最后抵減不需要補(bǔ)稅的投資所得。

企業(yè)進(jìn)行股權(quán)投資時的風(fēng)險

1．以非貨幣性資產(chǎn)投資時應(yīng)注意的問題

按照國稅發(fā)[2000]118號的規(guī)定，企業(yè)以經(jīng)營活動的部分非貨幣性資產(chǎn)對外投資，包括股份公司的法人股東以其經(jīng)營活動的部分非貨幣性資產(chǎn)向股份公司配購股票，應(yīng)在投資交易發(fā)生時，將其分解為按公允價值銷售有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)和投資兩項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理，并按規(guī)定計算確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)，如機(jī)器、專利等實物和非實物資產(chǎn)進(jìn)行投資時，通常需對所投出資產(chǎn)進(jìn)行評估，確認(rèn)其公允價值并確認(rèn)投資額。在此時企業(yè)應(yīng)按照資產(chǎn)的公允價值作為投出資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓收入，扣除投出資產(chǎn)的計稅成本后確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得。

2．注意視同轉(zhuǎn)讓非貨幣性資產(chǎn)所得的遞延納稅問題

按照國稅發(fā)[2000]118號和《國家稅務(wù)總局關(guān)于做好已取消和下放管理的企業(yè)所得稅審批項目后續(xù)管理工作的通知》（國稅發(fā)[2004]82號）的規(guī)定，對于以非貨幣性資產(chǎn)投資時確認(rèn)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得占應(yīng)納稅所得50%及以上，在一個納稅年度確認(rèn)實現(xiàn)繳納企業(yè)所得稅確有困難的，可作為遞延所得，在投資交易發(fā)生當(dāng)期及隨后不超過5個納稅年度內(nèi)平均攤轉(zhuǎn)到各年度的應(yīng)納稅所得中。納稅人在以非貨幣性資產(chǎn)投資時其計算的視同轉(zhuǎn)讓非貨幣性資產(chǎn)的所得，有的數(shù)額很大，如以商標(biāo)、非專利技術(shù)等無形資產(chǎn)的投資。對于此種所得，如果一次納稅，對企業(yè)的現(xiàn)金流會產(chǎn)生較大影響，因此考慮到不影響企業(yè)的正常經(jīng)營并且簡化審核程序，政策規(guī)定對于以非貨幣性資產(chǎn)投資時確認(rèn)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得占應(yīng)納稅所得50%及以上的，可以在不超過5年的時間內(nèi)均勻計入當(dāng)期應(yīng)納稅所得。

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