1、我國政府會計權(quán)責發(fā)生制改革的考慮【摘要】新公共管理運動的興起，政府傳統(tǒng)的收付實現(xiàn)制會計受到猛烈的沖擊，由此成為各國政府，包括我國在內(nèi)的開展中國家會計改革的重要議題。文章從我國現(xiàn)行政府會計根底的現(xiàn)狀入手，分析了政府會計權(quán)責發(fā)生制實行的必要性、可行性和醫(yī)院、高校會計制度征求意見稿對政府會計改革的影響，提出了我國政府會計權(quán)責發(fā)生制改革的相關(guān)建議?！娟P(guān)鍵詞】政府會計；預算會計；權(quán)責發(fā)生制；收付實現(xiàn)制20世紀80年代新公共管理運動的興起，推動管理型國家向效勞型國家轉(zhuǎn)變，強調(diào)政府績效及其責任政府，很多國家，包括我國開場關(guān)注對政府資產(chǎn)、負債狀況的計量和管理，由此在政府會計領(lǐng)域引發(fā)了一場權(quán)責發(fā)生制會計改革的浪

2、潮。一、我國政府會計根底的現(xiàn)狀政府會計本來應該是全面反映政府經(jīng)濟資源、現(xiàn)時義務和義務活動全貌的體系，我國的政府會計大體延續(xù)于現(xiàn)行的預算會計體系，適用的制度標準是1998年開場施行的?財政總預算會計制度?、?行政單位會計制度?和?事業(yè)單位會計制度?，以收付實現(xiàn)制為主要核算根底，缺乏對政府經(jīng)濟狀況的全面反映。因此，許多人認為“我國并不存在真正意義上的政府會計劉玉廷，1996，但即便如此，中國政府會計的前身是預算會計這一判斷應該是毫無疑義的。根據(jù)ifa界定的會計根底，主要分為收付實現(xiàn)制、修正的收付實現(xiàn)制、修正的權(quán)責發(fā)生制和權(quán)責發(fā)生制四種會計基矗在政府會計領(lǐng)域，實際上并不存在純而又純的權(quán)責發(fā)生制或收付

3、實現(xiàn)制，一般是在兩個極值之間進展調(diào)整，不同程度地進展應用，因此采用修正的會計根底比擬多。一般學者認為我國政府會計是以收付實現(xiàn)制為根底，事實上，早在2001年我國財政部發(fā)布的?財政總預算會計制度暫行補充規(guī)定?中，對個別事項可以采用權(quán)責發(fā)生制。?事業(yè)單位會計制度?允許在經(jīng)營性收支業(yè)務核算中采用權(quán)責發(fā)生制。此外，在事業(yè)單位會計體系范疇內(nèi)也有醫(yī)院會計制度明確規(guī)定了采用權(quán)責發(fā)生制，雖然這種權(quán)責發(fā)生制并非完全意義上的權(quán)責發(fā)生制，而只是適用于部分資產(chǎn)、負債中。由此可見，我國現(xiàn)行政府會計根底也并非完全的收付實現(xiàn)制，而是一種修正的收付實現(xiàn)制。二、我國政府會計權(quán)責發(fā)生制改革的必要性和可行性一權(quán)責發(fā)生制改革的必要性

4、國內(nèi)很多文獻中都提到了收付實現(xiàn)制的諸多缺點，權(quán)責發(fā)生制更有優(yōu)勢。比方陳工孟2002認為，“收付實現(xiàn)制根底所反映的受托責任狹窄，提供的財務信息有限且相關(guān)性較差，對于新公共管理國際競爭環(huán)境下的政府績效最大化目的、信息透明度問題、為社會公眾維護國有資產(chǎn)的責任等，它可能無能為力，有時甚至會誤導政府決策。張茅2022認為，權(quán)責發(fā)生制通過劃分收益性支出和資本性支出，可以有效對國有資產(chǎn)進展控制和監(jiān)視。王雍君2022認為，收付實現(xiàn)制根底的會計信息通常是在“壞結(jié)果發(fā)生之后的信息，存在“狹窄、“失真的固有弱點，這對于財政風險的防范、財政管理體制的改革都非常不利。由此可見，權(quán)責發(fā)生制的諸多優(yōu)點成為我國政府會計需要進

5、展權(quán)責發(fā)生制改革的原因。其實，權(quán)責發(fā)生制會計也會產(chǎn)生現(xiàn)金賬戶，這兩種系統(tǒng)不應該僅僅看做是非此那么彼，互相替代的。政府會計權(quán)責發(fā)生制改革并不需要完全摒棄收付實現(xiàn)制，因為權(quán)責發(fā)生制的引入會導致政府高本錢的投入，其復雜性可能導致政府管理人員無法承受等，成為政府會計改革者不得不考慮的問題。二權(quán)責發(fā)生制改革的可行性很多學者認為我國政府會計權(quán)責發(fā)生制改革應該逐步引入。如李建發(fā)2001主張，我國政府會計最好由原來的收付實現(xiàn)制擴展為修正的收付實現(xiàn)制，在條件成熟時再逐步向修正的權(quán)責發(fā)生制過渡。陳立齊2022認為，鑒于應計制固有的缺陷和引入的障礙，政府會計不可能一次性、全盤地引入應計制基矗王慶成2022、朱雪峰2

6、022、張璇、趙惠芳2022等都有類似的觀點。對于目前我國政府會計是否需要進展權(quán)責發(fā)生制改革，部分學者持否認態(tài)度。如王雍君2022認為，我國現(xiàn)行預算會計的主要缺陷并非源于現(xiàn)金會計根底的固有局限性，轉(zhuǎn)向應計會計根底的時機和條件尚不成熟，而且現(xiàn)階段并不存在放棄現(xiàn)金根底轉(zhuǎn)而采用應計根底的緊迫壓力，因此沿著這一方向的改革并非預算會計改革的當務之急。徐鎮(zhèn)綏2022認為，收付實現(xiàn)制在當前和今后一個時期內(nèi)仍應作為我國政府單位收支確認和計量的主要核算基矗如確實要在預算單位中推行權(quán)責發(fā)生制，必須配合現(xiàn)金流量的核算反映與控制。而也有學者持相反觀點。比方，程曉佳，張琦2021從政府會計環(huán)境分析入手，認為我國政府會計

7、權(quán)責發(fā)生制改革有利于政府績效考評制度的施行；目前我國合適進展政府會計權(quán)責發(fā)生制改革。張琦、張象至、程曉佳等2021通過對政府會計環(huán)境、信息利益相關(guān)者等的調(diào)研，認為我國政府內(nèi)部與外部利益相關(guān)者都具有獲取政府信息的強烈意愿。政府會計改革試點的建立、公共管理改革的施行、公共部門人事與機構(gòu)改革的進一步深化、戶籍制度的優(yōu)化、稅收制度的健全、劇烈政治競爭環(huán)境等制度因素都將有利于政府會計改革的施行。我國目前是否具有改革的可行性，對政府會計環(huán)境方面進展調(diào)研、數(shù)據(jù)分析似乎比單純的理論分析更具有說服力，然而，問題的關(guān)鍵是權(quán)責發(fā)生制的引入又會產(chǎn)生對預算信息的誤解。比方，假如按照權(quán)責發(fā)生制進展核算的財政收入可能以債權(quán)

8、這種方式存在，必然會產(chǎn)生虛擬的收支問題，而政府利用權(quán)責發(fā)生制調(diào)節(jié)收支狀況的概率也會大大增加。三、兩個“征求意見稿對我國政府會計權(quán)責發(fā)生制改革的影響財政部于2021年11月公布了高校、醫(yī)院會計制度的“征求意見稿，其中，?高校會計制度?的征求意見稿中介紹了權(quán)責發(fā)生制的平行引入形式，似乎意味著我國政府會計改革可能朝雙根底制開展。所謂雙根底制，指的是在同一個會計主體下使用兩種會計根底進展日常賬戶記錄，形成兩套獨立的賬戶，并且編制不同會計根底的兩套會計報表。比方，在高校會計征求意見稿中，通過設(shè)置“預算收入、“預算支出、“本期結(jié)余、“累計結(jié)余四個預算會計科目，與財務會計科目進展平行核算。相應的，預算會計科

9、目最后匯總為預算收支表，而財務方面的報表為資產(chǎn)負債表和收入費用表。資產(chǎn)負債表由原來的“資產(chǎn)+支出=負債+凈資產(chǎn)+收入改為以權(quán)責發(fā)生制為根底的“資產(chǎn)=負債+凈資產(chǎn)，收入支出表改為收入費用表，報告的是以修正權(quán)責發(fā)生制為根底的收入和支出，這樣可以準確地提供本錢信息。筆者認為，“征求意見稿的公布其實是自1998年以來政府會計理論界對政府會計研究的成果展示。首先，表達了我國政府會計改革分步改革的思路。征求意見稿的公布只是對事業(yè)單位中的高校和醫(yī)院做試點改革，而后是對整個事業(yè)單位會計制度的改革，以及最終完成整個政府會計權(quán)責發(fā)生制的改革。其次，征求意見稿表達了政府會計改革中權(quán)責發(fā)生制的推進程度加深了。從高校會

10、計制度的征求意見稿來看，從原來的收付實現(xiàn)制根底擴展到修正的權(quán)責發(fā)生制；而醫(yī)院會計制度的征求意見稿，將原來實行的修正權(quán)責發(fā)生制范圍進一步拓寬了，比方增加“預計負債的核算內(nèi)容。最后，征求意見稿中出現(xiàn)的平行設(shè)置賬戶的思路也是近年來學者們對政府會計實行“雙基儲雙目的、雙體系的思路，即收付實現(xiàn)制和權(quán)責發(fā)生制根底平行運行，分別實現(xiàn)預算管理和政府資產(chǎn)管理的雙重目的，并形成預算會計體系和政府財務體系。四、對我國政府會計權(quán)責發(fā)生制改革的建議征求意見稿的公布為我國政府會計權(quán)責發(fā)生制的改革拉開了序幕，今后政府會計權(quán)責發(fā)生制改革將如何進展，筆者提出以下幾點建議：一為權(quán)責發(fā)生制改革創(chuàng)造必備的根底條件現(xiàn)階段，我國政府會計

11、權(quán)責發(fā)生制改革首先需要對預算會計、會計根底等問題進展仔細研究，并通過對國外近年來權(quán)責發(fā)生制改革的背景、動因、理論經(jīng)歷和教訓等進展總結(jié)，在推進權(quán)責發(fā)生制改革時，一定要清楚認識到改革需要消耗的本錢以及帶來的收益。其次，要加強財政部門會計人員的會計理論和實務培訓，對于各種會計根底的含義和適應性要有足夠認識，防止會計人員對權(quán)責發(fā)生制改革產(chǎn)生抵觸情緒。最后是在各地進展試點實驗。其實，近年來財政部已經(jīng)在海南等省市進展了權(quán)責發(fā)生制改革的試點，也獲得了一定的成果，這種部分性的試點范圍還可以擴展到其他很多領(lǐng)域，比方債務利息、貸款、轉(zhuǎn)移或補助等，嘗試采用修正的權(quán)責發(fā)生制會計進展記錄和報告。二權(quán)責發(fā)生制改革前必須考

12、慮現(xiàn)行的預算會計體系改革的問題1.對事業(yè)單位會計核算范圍的界定醫(yī)院、高校會計制度的改革，必然涉及到整個事業(yè)單位會計改革的問題。然而在我國，事業(yè)單位情況比擬復雜，有的事業(yè)單位自負盈虧，更傾向于企業(yè)化特點；有的事業(yè)單位那么傾向于非營利組織，更具有公益性特點。各個事業(yè)單位資金來源不同，也不能完全按一種標準來制定會計制度。因此，筆者建議，在進展事業(yè)單位會計改革之前，必然要對事業(yè)單位會計中所適用的范圍進展明確界定。企業(yè)化或者完全與財政資金脫鉤的事業(yè)單位應該適應企業(yè)會計準那么和制度的相關(guān)規(guī)定；而依靠財政資金補助，不以營利為主要目的的“非營利組織應該歸入事業(yè)單位會計中進展核算，納入政府會計的范疇。2.行政單

13、位會計和財政總預算會計體系的構(gòu)建在現(xiàn)階段我國政府會計改革的環(huán)境和源動力主要來自預算管理系統(tǒng)的需要。其中，我國所進展的國庫集中收付制度、部門預算改革、政府收支分類改革都顯示了我國政府強調(diào)對資金的集中化控制，其最為關(guān)心的是預算資金的平安，其次才強調(diào)預算資金的使用效果。因此，現(xiàn)階段我國政府會計應該以效勞和服從預算為主，首要任務應該是以建立強大的預算會計為主，改變現(xiàn)行預算會計只有“核算功能，缺乏“監(jiān)視職能的現(xiàn)狀。因此，筆者建議在對政府會計權(quán)責發(fā)生制改革之前，應該打破現(xiàn)有以組織為根底的“三分格局，將財政總預算會計和行政單位會計進展合并，以支出周期概念，即構(gòu)建以“撥款、承諾、核實、付款為周期的預算會計體系，使得財政總預算這一核心部門的會計核算可以追蹤行政單位這一支出機構(gòu)層，防止了核心部門與支出機構(gòu)之間的嚴重信息不對稱。三權(quán)責發(fā)生制改革應該是漸進式的轉(zhuǎn)變我國需要采用漸進形式的權(quán)責發(fā)生制改革的思路毋庸置疑，這與改革本身的復雜性和難度有關(guān)。首先，我國權(quán)責發(fā)生制改革應在目前收付實現(xiàn)制得到穩(wěn)固的前提下進展，很多國家是在收付實現(xiàn)制根底的會計、預算和報告比擬完善的前提下進展權(quán)責發(fā)生制改革的。其次，先修正權(quán)責發(fā)生制，而后才是全面權(quán)責發(fā)生制。修正的權(quán)責發(fā)生制可以確認和記錄一些主要的政府資產(chǎn)和負債類別，修正權(quán)責發(fā)生制施行一段時間后，可視條件成熟再全面引入權(quán)責發(fā)生制基矗最后，在改